国际税收的特点篇1

然后接下来这一部分是消费税近些年来在境外的发展趋势，汇总手里的资料之后一共总结了以下几点：

第一点就是普遍开征，广受重视

消费税是世界范围内都广泛课征的一个税种，目前世界上有120多个国家征收消费税，而且在各国税制结构、税收收入中都占有一定的地位。消费税的开征主要有两种路径：一种是财政压力下的自身发展路径，也就是传统模式。另一种是是税权让渡下的国际影响路径，这是国际经济一体化的结果。比如说欧盟的统一市场准则规定各个成员国对矿物油、烟草、烧酒、啤酒必须征收消费税，各个成员国根据准则制定相应的税收政策。

消费税课征之后，虽然多年来由于税制结构的变化，在发达国家财政收入中所占的比重有所下降，但是数量上依然呈上升趋势。消费税税额的增长是课征范围扩大化、税率不断提高双重作用的结果，甚至也有通过税制调整增加税收收入的主观因素。比方说，英国政府在2010年6月推出紧急预算法案，把国内消费税税率从17.5%调高至20%，是为了争取在5年内把政府预算赤字减少为零；法国为缩减在社会保障方面的赤字规模，在2013年也采取了一系列措施，其中就包括将烟草消费税的征税标准提高4.5%。

第二点是征税范围逐步扩大，调控倾向日趋明显

根据各国征税范围的宽窄，消费税可以分为有限型、中间型和延伸型。从实践上看，各国的消费税开征之后，征税的范围逐步扩大，呈现出向中间型和延伸型方向发展的趋势。这种现象主要是因为消费税的属性发生了变化，各国从关注它的财政属性过渡到调控属性,征税范围上带有很大程度上的一致性，具体表现就是为了实现收入公平分配目标，把奢侈品和高档消费品纳入征税范围；为了实现环保目标，将高污染的消费品纳入征税范围；为了节约能源，将资源型消费品纳入征税范围；为了引导消费，将健康损害型产品纳入征税范围。

然后第三点是税收政策上的国际趋同属性

面对复杂的国际环境，为了能更好地发展，世界各国结成了很多个合作组织。组织内部密切合作,包括实行统一的税收政策，其实实质上是各成员国为获得一体化的利益让渡自己的税收主权。比如说按照加入欧盟时签署的过渡期协议，捷克在07年底前必须把香烟的最低消费税提高到零售价的57%或者每1000支64欧元，所以捷克政府06年和07年分两个阶段对香烟的消费税进行过渡期改革，提高烟草产品的最低消费税；希腊政府则在2013年逐渐减少针对天然气的特别消费税，因为希腊的天然气特别消费税为5.5%，而欧盟平均税率只有2%；

最后是税收征管和税金使用上的发散性

国际税收的特点篇2

论文摘要：电子商务的快速发展使电子商务交易成为商品贸易的主要手段，电子商务的特殊交易方式给传统税收体制及税收管理模式带来了巨大带挑战，如何解决关于电子商务税收征管过程中的征收、监控、管辖、管理等问题均依赖于税务法律的进一步完善。论文关键词：电子商务；法律问题；税法完善电子商务的迅猛发展，电子支付手段的不断完善，传统的商业运作有相当一部分被互联网取代，传统的水手怔管模式不再适应电子商务条件下水后管理的发展需要。电子商务时代的税收问题已成为各国税收法律制度崭新而迫切解决的课题。我国目前关于电子商务交易的税收证管法律上几乎是一个空白如果不及时指定相关的税收制度与税收手段，以明确纳税对象或交易对象，必然造成国家税收的流失，抑制经济发展的步伐。电子商务（ElectronicCommerce），是基于国际计算机互联网络（主要是Internet网），通过电子数据交换（EDE）、电子邮件（E-mail）、浏览万维网（WWW）、电子资金转帐（EFT）等方式在个人间、企业间和国家间按一定标准所进行的各类无纸化的商贸活动。按照交易内容，电子商务可以划分为三个显著成分：首先是使用因特网来做广告和出售有形产品；其次是使用电子媒介提供服务；第三是把信息转化为数字模式，并对数字产品加以传送。90年代以来，电子商务作为一种新型的贸易方式兴起于美国、欧洲等发达国家，其作为21世纪的主流贸易方式，给发达国家和发展中国家的经济带来巨大变革。电子商务的出现不仅对传统贸易方式和社会经济活动带来了前所未有的冲击，也对传统的税收理论、税收政策、国际税收规则提出了新的挑战。同样，电子商务对中国现行税收政策和法律也产生了深刻的影响。一、电子商务对传统税收理论的挑战到目前为止还没有哪个国家的现行税制能够对电子商务征税，网络交易的虚拟化、非中介化和无国界化的特点使得传统税收理论中的一些基本概念难以界定，有些还应该被赋予新的内涵。（一）交易主体身份难以确定目前，上网建立主页进行销售和交易，没有置于法制的控制之下，任何人都可以成为交易主体。卖方在网上交易仅以网址存在，其真实名称、地址在网上并不明显出现，或者此网上的经营活动没有进行税务登记。任一主体只要拥有一部电话、一台电脑、一个调制解调器就可以随意隐名埋姓不断改变经营地点，将经营活动从一个高税率地区转移至低税率地区，这就为认定纳税人的身份提出了一个不容回避的立法难题。（二）“常设机构”概念的争议传统的税收是以常设机构，即一个企业进行全部或部分经营活动的固定经营场所，来确定经营所得来源地。在联合国和经合组织（OECD）分别的国际税收协定《范本》中都确立了“常设机构”原则，根据两个《范本》5条1款之规定，构成“常设机构”的营业场所应具备的本质特征包括：有一个受企业支配的营业场所或设施存在，这种场所或设施应具有固定性；企业通过这种固定场所从事营业性质的活动。然而电子商务却打破了通过固定场所进行营业和销售的模式。其不仅使企业的运作场所变得虚拟化，而且交易的过程也转变为无纸化的电子交易，严格依赖地缘属性才成立的“常设机构”已受到了严峻的挑战。此外，对于非居民的跨国独立劳务所得征税的“固定基地原则”与“常设机构”十分相似，同样也受到了电子商务的严重冲击。在此不再详述。（三）关于收入所得性质有关传统的税收所得的定性分类，是决定对纳税人适用何种纳税方式何种税率征税的重要概念，也关系到税收协定中何种所得课税权冲突协调规则应予适用的重要问题。但电子商务改变了产品的固有存在形式，使课税对象的性质变得模糊不清，税务机关在对某一课税对象征税时，会因为不知其适用何种税种而无从下手。在多数国家，税法对有形商品的销售，劳务的提供及无形财产的使用都有严格区分，并制定了不同的课税规定，但在网上交易中，交易对象都被转化为：“数字化咨讯”，许多产品或劳务是以数字化形式，通过电子传递来实现转化的。在跨国电子商务中，这就使销售利润、劳务报酬和特许权使用费的区别却难以确定。特别是对于客户购买的是数字化（digitized）的产品或网络服务（例如软件、电子书籍报刊杂志、电子音像制品、远程教育、网上寻呼咨询等）.网络服务还是能确定其收入所得性质，但数字化产品的销售所得性质却模糊不清。最为典型的是目前计算机软件交易。从传统经济理论的观点来看，它是货物销售。但从知识产权法的角度来看，软件销售一直被认定为一种特许权使用的提供。根据国际税法的通行法则，课税对象性质的不同会导致税率税种及征税权的不同。对收入所得性质的定性差异必然引起征税适用的混乱。（四）关于征管方式电子商务对现行的税收征管方式造成冲击。在网络这个独特的环境下，交易的方式采用无纸化，所有买卖双方的合同，作为销售凭证的各种票据都以电子形式存在，交易实体是无形的，交易与匿名支付系统联结，其过程和结果不会留下痕迹作为审计线索。现行税务登记依据的基础是工商登记，但信息网络交易的经营范围是无限，也不需要事先经过工商部门的批准，因此，现行有形贸易的税务登记方法不再适用电子商务，无法确定纳税人的经营情况。在互联网电子商务中的帐簿和凭证是以网上数字信息存在的，而且这种网上凭据的数字化有具有随时被修改而不留痕迹的可能，这将使税收征管失去了可靠的审计基础。由于网上交易的电子化，电子货币、电子发票、网上银行开始取代传统的货币银行、信用卡、现行的税款征收方式与网上交易明星脱节。现行税收征管方式的不适应将导致电子商务征税方面法律责任上的空白地带，对电子商务的征税法律责任将无从谈起。现行的税收征管手段，是在手工填报、人工处理的基础上进行的。而电子晌午运行模式，无论从交易时间、地点、方式等各个方面都不同于传统贸易运作模式。其次，由于厂商和客户通过互相进行直接贸易，省略了商业中间环节机构，使商业中介扣缴税款的作用被严重削弱，因而税务机关更加难于开展征管。可见，电子商务实行无纸化操作，各种销售依据都是以电子形式存在，税收征管监控失去了最直接的实物对象。同时，电子商务的快捷性、直接性、隐匿性、保密性等，不仅使得税收的源泉，扣缴的控管手段失灵，而且客观上促成了纳税人不遵从税法的随意性。加之税收领域的现代化征管技术的严重滞后，都使依法治税变得苍白无力。二、电子商务引发的税收管辖权矛盾由于因特网的跨地域性远非传统交易的有限，它可以在极其短暂的时间内深入到世界的每一个甚至多个地区，当一项交易发生时，应由哪个地区的税务机关对它行使税收管辖权便难以确定随着电子商务规模的不断扩大，这个问题如果不能尽快解决，必然会对销售方面的税收乃至消费行为产生很大的影响。一个国家对外国销售商在因特网上的销售商品或服务按什么原则征税的问题，其最终可规归属于该过行使什么样的税收管辖权问题。目前，世界各国实行不同的税收管辖权。但总的看，都是坚持来源地税收管辖权优先的原则。国家电子商务出现以后，各国对所得来源地的判定发生了争议，这给行使来源地税收管辖权带来了一定的困难。进一步加剧了国与国只税收管辖权的潜在冲突，并为一些跨国集团的避税、逃税提供了方便。所有这些因素都导致各国税收管辖权的混乱，若不积极采取国家协调措施，各国对电子商务收益的争夺将日趋激烈。各国税收管辖权的矛盾冲突将明显加剧。同时，由于电子商务不存在国界，其各种商务活动都是在加密的条件下进行的。并且电子货币支付，这将使避税方式得以翻新。三、电子商务税收法律问题解决初探（一）构建和完善电子商务税收法律制度的基本框架构建电子商务税收法律框架，确立电子商务税收法律的基本原则，这是解决电子商务税收法律问题的基础条件。一方面，由于电子商务在目前还是一个朝阳产业，他的许多领域还有待开拓，他的许多问题还需要进一步的暴露和研究，因此在这种情况下对其进行立法就首先需要确立立法的基本原则和出发点，而不是阻碍其发展。另一方面，由于电子商务主要是对税法公平原则和税法构成要素造成了冲击，是电子商务领域出现了税法的真空和不确定性。因此从维护公平原则、维护现行税收法律制度的有效性和解决电子商务税收问题出发，应对电子商务单独立法开征新税，而应通过立法来确立电子商务税收法律框架，以指导对现行税法的修改和完善，使现行税法能够适用于电子商务领域，从而解决对电子商务的征税问题。完善税收法律制度的重点应围绕当前电子商务运行过程中急需解决的问题而展开，解决诸如税收征管管辖问题、健全税制管理机构的功能、电子化单据的安全问题、防范偷漏税问题、电子商务税收的规范问题等。一方面，应借鉴发达国家关于电子商务税务法律制度的立法经验，遵循国际惯例与WTO规则接轨；另一方面，必须立足于我国的基本国情，充分应用新的科技手段，是电子商务税务法律制度体现出中国的特色。（二）加强国际税收合作、完善国际税收协定在加强对电子商务税收征关法律问题研究的基础上，我国政府应积极参与有关国际组织目前正在进行的研究拟订电子商务国际税收规则的工作，在有关税收协定中常设机构、固定基地的概念内涵解释，跨国电子商业交易所得的征税权分配问题上，坚持反映处于电子商务净进口国地位的广大发展中国家的利益和意愿，努力争取形成有利于维护发展中国家税收权益的电子商务国际税收新规则。电子商务所涉及的国际税收问题，大都可以通过加强国际间的合作予以解决。从广度来看，今后的税收协调不仅仅局限于关税所得税以及消除贸易壁垒和对跨国所得的重复征税，而且要求各国在税制总体上协调一致；从深度上看，国际税收协调在国际税收原则、立法、征管、稽查等诸方面都需要紧密的配合，需要形成广泛的税收协定网来避免重复征税。电子商务的高流动性、隐匿性削弱了税务当局获取交易信息的能力，但是既然它的各要素、环节至少要落入一个国家的管辖范围之内，最终实际上就是国际合作与协调的问题。综上所述，解决电子商务税收法律问题的关键是从我国的基本国情出发，构建并修改完善现行法律基础，加强国际交流与合作，从而形成有中国特色又体现WTO规则的税务法律体系。「参考资料陈俊对电子商务征税的几点立法思考。法制日报（京）2001-9-30高尔森。国际税法[M]法律出版社。1993.56沈涓中国区际冲突法研究[M].北京：中国政法大学出版社。1999.69中华人民共和国全国人民代表大会常务委员会公告。1997年陈少英中国税法问题研究[M].中国物价出版社。2000.371康涵远

国际税收的特点篇3

近年来，随着电子商务的蓬勃发展，人类文明正步入一个全新的发展时代。但是，电子商务的虚拟性、无纸性、瞬时国际性等特征彻底改变了传统的贸易观念，通过固定场所进行营业和销售的常规经营形式被打破，经营者可以不设立常设-机构而通过网络从事经营。这对税收征管提出了新的课题，而核心问题主要集中在以网络为基础的电子商务中税收管辖权上。

一、电子商务环境下，国际税收管辖权的冲突加剧

(一)电子商务下国际税收管辖权的矛盾。国家税收管辖权是国际税收的基本范畴，当存在国际双重或多重征税时，来源地税收管辖权优先。在电子商务环境下，交易的数字化、虚拟化、隐匿化和支付方式的电子化，使交易场所、提供商品和服务的使用地难以判断，以至于来源地税收管辖权失效。

首先，网络贸易的发展必将弱化来源地税收管辖权。外国企业利用国际互联网在一国开展贸易活动时，常常只需装有事先核准软件的智能服务器便可买卖数字化产品，服务器的营业行为很难被分类和统计，商品被谁买卖也很难认定。加之internet的出现使得服务也突破了地域的限制，提供服务一方可以远在千里之外，因此，电子商务的出现使得各国对于所得来源地的判断发生了困难。

其次，居民税收管辖权也受到了严重的冲击。目前各国判断法人居民身份一般以管理中心或控制中心为准。然而，随着电子商务的出现、国际贸易的一体化以及各种先进技术手段的广泛运用，一些原来让人难以想象的情况将会成为可能，如一个企业的管理控制中心可能存在于任何国家。在这种情况下，税务机关将难以根据属人原则对企业征收所得税，居民税收管辖权也形同虚设。而且，电子商务不断发展，公司更容易根据需要选择交易的发生地。这将造成交易活动普遍转移到税收管辖权较弱的地区进行。实际上，一系列国家避税地已采取措施促使自身成为建立网络服务的理想基地，甚至还开展了推销自身电子商务硬件设施的宣传活动。

发达国家与发展中国家有着不同的税收原则。早在电子商务出现之前，美国等发达国家就要求扩大居民税收管辖权，限制其他国家来源地税收管辖权的使用范围，这是因为发达国家通常拥有正的国外资产净值，居民管辖权原则可使他们的税收最大化；而作为资本、技术引进国的发展中国家则从维护本国经济利益角度出发，要求扩大本国的来源地税收管辖权，这是因为发展中国家往往是大量外国直接投资的所在国，税源原则可使他们的税收收入最大化。面临新技术的出现，美国作为互联网的来源地，同时又是电子商务最发达的国家，更是积极倡导居民税收管辖权的实施，他们的依据是纳税人一般总会构成居民，个人总要成为特定国家的公民或居民，其全部收入、成本在居住国都较容易控制。因此虽然收入来源地税收管辖权不会被抛弃，但可能会大大削弱。

不同的国际组织对上述两个原则也有不同的偏向。例如，经合组织(oecd)制订的条约倾向于居民管辖权原则。而联合国(un)的条约则倾向于来源地管辖权原则。电子商务的发展，要求混合采用这两种原则，建立公平合理的全球征税体制，为国际税收合作奠定基础。

(二)对国际电子商务免征关税的最大受益者主要是发达国家。应否对国际电子商务免征关税，到目前为止还是一个有争议的话题，以美国为代表的发达国家积极倡导对国际电子商务永久性免征关税，而以印度、巴基斯坦等国为代表的发展中国家则坚决反对对电子商务长期免征关税。

发达国家在信息技术、高科技产品和电子商务方面具有很大的优势，信息技术产业的发展基本已走向成熟，尤其是美国，有硅谷的强大科技力量作后盾，一直是信息技术产品的净出口国，软件产业已经成为美国的支柱产业，电子商务的零关税对美国的好处是不言而喻的。因此，美国才极力倡导对电子商务免征关税。然而对于发展中国家，虽然免征关税可以买到相对便宜的计算机相关产品特别是软件产品，一定程度上有利于信息化建设，但由于大多数发展中国家的信息基础设施薄弱，电子商务还处于起步阶段，信息产业总体来看还属于幼稚产业，对电子商务免征关税无疑会受到巨大的冲击，同时由于信息咨询等服务可以通过互联网畅通无阻地进行国际传输，发展中国家的服务业也将受到重大的影响。在今后的相当长时间内，即使发展中国家在这两方面会有很大的发展，甚至实现一定量的出口，但很难与发达国家相抗衡，所以对电子商务免征关税给发展中国家带来更多的将是挑战。

二、电子商务环境下，国际税收征管管辖权冲突的主要原因

根据国际经济合作和发展组织(oecd)的税收范本和联合国税收范本的定义，常设机构是指一个企业进行全部或部分经营活动的固定经营场所，包括管理场所，作业场所如工厂、店铺、建筑工地等。常设机构的本质特征是：占有空间的场所的存在；场所的长期性和固定性；通过场所进行的是营业性质的活动。常设机构是企业进行经营活动的场所，是国家税务机关据以对企业经营活动征税的依据。这一概念的意义在于非本国居民公司在收入来源国通过常设机构取得的经营所得，收入来源国可以征税；如果不是通过设在本国的常设机构取得的收入，收入来源国则不能征税。但这种定义用于电子商务领域将面临无法解决的实际问题。

首先是对课税主体的确认。电子商务不需要从事经济活动的当事人必须在交易地点“出场”，这就产生了对常设机构的认定问题，其位于一国境内的软件或服务器，在不需要任何雇员到场的前提下，是否构成固定经营地或常设机构便成为疑问。再比如，装人事先核准软件的智能型服务器，允许消费者填写订单、按要求完成付款后，下载服务器中的数字化产品，这如同订立并履行一项销售协议。在某种程度上，服务器行使着代表企业签订并履行合同的权力，那么该服务器是否构成常设机构，从而可按照先行税收条款规定对其所得进行征税也值得思考。

其次是对课税内容的确定。如按照规定，一项电子商务过去在某国构成常设机构，对其征税前首先要明确归属于该常设机构的利润。按现行税法，常设机构的主要来自其所在国，而在网络贸易中，服务器允许国内外任何满足条件的客户下载数字化产品，那么该常设机构就有可能有多个国家的来源收入，由于产品被谁下载难以确认，导致这部分利润难以统计、划分，又引起了如何对其征税的难题。2000年12月22日，经合组织的财政事务委员会了其对网址、服务器、网络服务提供商能否构成从事电子商务企业的常设机构的注释的修订。

(一)网址能否构成常设机构问题。关于网址能否构成常设机构问题，经合组织的观点十分明确，网址仅仅是计算机软件和电子数据的结合，其本身并不构成一项有形资产，也不存在诸如场地、机器或设备等设施，因此网址没有一个可以构成营业场所的地点。换言之，网址本身不能构成一个营业场所，因此更谈不上网址本身可以构成常设机构。经合组织财政事务委员会认为，网址本身不能构成常设机构的结论，可以避免从事电子商务的纳税人处于这样的境地，即被认定在某个国家存在常设机构但自己还不知道在该国具备营业存在。

在跨国电子商务活动中认定常设机构问题上，经合组织仍然是坚持其传统的观点，即以缔约国一方企业在缔约国另一方的有形存在作为缔约国另一方具备营业存在的唯一形式。显然，这一观点没有考虑到技术进步因素使得电子商务活动形式与传统的经济活动方式的根本性差异在于一电子商务活动所赖以存在的网络空间的虚拟性，也没有考虑到确定某个企业在他国营业存在时可根据不同的情形从多个方面加以判断。

尽管网址本身不能构成常设机构的观点在经合组织成员国中得到较为广泛的支持，西班牙和葡萄牙却持相反的态度。它们认为，在电子商务活动中，有形存在并非是认定常设机构存在的必备条件，因此，某些情况下某个企业通过网址在他国从事营业可以认为在该国存在常设机构。

(二)服务器能否构成常设机构问题。经合组织认为，服务器属于计算机设备，它总是建立在某个地点。对于操作该服务器的企业而言，该有形地点可以构成该企业的固定营业场所。因此，维持网址的服务器可以认定为通过该网址从事营业活动的企业所设立的常设机构。虽然服务器可以构成常设机构，但并不意味着服务器本身将直接构成常设机构。其注释指出，服务器构成常设机构还必须满足如下几个条件。

1．服务器必须是处于企业的支配之下。对于在何种情况下可以认为服务器是处于企业支配之下的问题没有明确说明。只是在注释中列举了两种相反的情况，一是如果某个通过网址从事营业活动的企业自己拥有维持网址的服务器或者租赁他人的服务器以维持其网址，那么可以认为该企业拥有或者租用的服务器是处于该企业的支配之下。二是如果某个通过网址从事营业活动的企业只是根据其与网络服务提供商达成的网址维持协议，将其网址维持在该网络服务提供商的服务器上，那么即使该企业向该网络服务提供商支付的网址维持费用是根据维持其网址所需的磁盘空间大小来决定的，并且该企业也可以决定在处于某个特定地点的特定服务器上维持其网址，也不能认为处于该特定的地点的特定服务器处于该企业的支配之下。

显然，经合组织将可以认为服务器是处于企业支配之下的情形限制在极小的范围内。它将在电子商务活动中普遍采用的通过网址维持协议使用网络服务提供商的服务器的做法排除在外。这一解释使得实践中可以被认为处于企业支配之下的服务器微乎其微。在通常情况下，只有那些规模十分庞大的大型企业往往自己拥有服务器或者租用他人的整合服务器，而绝大部分的企业通常都是通过网址维持协议使用网络服务提供商的服务器进行网上营业活动。由此可见，这一解释大大限制了服务器成为常设机构的可能性。

2．服务器必须是固定的。至于如何判断某个处于特定地点的服务器是否固定时，有如下两种观点：

第一，在判断某个处于特定地点的服务器是否固定时，服务器是否具有被移动的可能并不重要，关键是看该服务器实际上是否被移动过。这一观点表明，在判断某个处于特定地点的服务器是否固定时，建立于某个特定地点的服务器是否以长久存在为目的并不是问题的关键，关键是该服务器客观上在该特定地点存在多长的时间。

第二，处于某一特定地点的服务器如果在某一确定的地点存在足够长的一段时间，就可以被认为是固定的。至于该“足够长的一段时间”究竟是多长的一段时间的确定，将产生一个潜在的矛盾，即各国在实践中对“足够长的一段时间”的确定会因为各国法律制度背景的不同而存在着差异，即使在同一个国家，“足够长的一段时间”的确定也会因为不同的个案而不同。

3．企业的营业必须是全部或部分地通过服务器进行。判断一个企业的营业活动是否全部或者部分地通过其有权支配的服务器进行，需要根据每笔业务的具体情况进行个案审查。这一注释将增加税务机关的征税成本，因为对每笔业务的具体情况进行个案审查需要大量的人力和物力。

4．服务器所送行的活动不属于准备性或辅助性的活动。

(三)网络服务提供商能够构成其他企业的营业人。进而构成常设机构问题。经合组织认为，在通常情况下，网络服务提供商不构成其他企业的常设机构。注释指出，网络服务提供商在其拥有的服务器上向其他企业广泛提供维持网址服务，是其营业常规活动，这一事实本身可以说明网络服务提供商是一个独立地位人。此外，它们向其他企业提供此项网络服务时，无权以这些企业的名义与他人签订合同，也不经常签订这样的合同。

然而，经合组织没有完全排除网络服务提供商成为其他企业常设机构的可能。如果某个网络服务提供商向某个企业提供维持网址服务过程中，超出其营业常规，例如有权以该企业的名义与他人签订合同并经常行使此项权利，那么该网络服务提供商将构成该企业的常设机构。

可以说，此次修订集中地反映了经合组织及其绝大部分成员国关于跨国电子商务活动中常设机构认定方面的立场和观点。对于经合组织成员国以及那些参考经合组织税收协定范本与他国缔结税收协定的国家而言，此次修订内容对这些国家今后实施税收协定的实践，尤其是有关跨国电子商务活动中常设机构的认定，将会产生重要的影响。

但是，在此次的注释修订中，经合组织仍然是按照在传统的经济活动方式下认定常设机构的概念的方法来认定电子税务活动中常设机构的存在，而没有考虑到网络技术的发展给常设机构的认定所带来的全部影响。此次增订的注释将网址本身排除在构成常设机构的可能之外，并认为从事网上交易的企业通过与网络服务提供商达成的网址维持服务协议而使用后者的服务器并不处于前者的支配之下，从而使得一国企业在其他国从事电子商务活动时可以被认定为存在常设机构的可能性大大减小。此外，增订的注释中还存在着大量的不确定因素和主观因素，使得税务机关和从事电子商务活动的纳税人之间在认定常设机构问题上将产生诸多的潜在争议。综合这些方面，在跨国电子商务活动中，经合组织关于常设机构认定方面的立场和观点，实际上是将收入来源地国的来源地税收管辖权限制在十分狭窄的范围内。因此，在电子商务活动中，有必要充分考虑到网络技术发展这一新因素，重构常设机构概念，以维护收入来源地国的来源地税收管辖权，建立电子商务环境下的公平、合理的国际税收利益分配关系。

三、构建适应跨国电子商务发展的税收征管模式的建议

在经济全球化、数据化的发展趋势下，电子商务在中国必然获得飞速的发展，国际电子商务交易额比重将会不断提高。如果不重视和研究解决电子商务中国际税收管辖权分配问题的策略措施，政府将面临着贸易额增长而税基萎缩、财政收入流失的危险。另外，国际社会正在讨论跨国电子商务中税收管辖权分配的国际规则。信息产业发达的国家利用其在信息科技领域的优势和国际上的强大影响力，积极推动国际税收新规则的建立。因此，中国应加紧对解决电子商务的各种税收问题的策略研究，积极参与国际社会制定新的信息时代国际税收规则的活动，避免在未来的国际贸易中仅处于规则遵守者的不利地位。

电子商务代表着未来贸易发展的方向，电子商务将对经济全球化及社会经济的发展和经济结构的改变产生极为深远的影响。因此，我国应从税收的角度来规范、保护、引导、鼓励电子商务在我国的发展。

(一)坚持国际税收利益合理分配的原则。电子商务所具有的全球性特点，任何一次交易都可能涉及到两个以上国家的税收管辖。因此，加强国际间的合作与协调，统一各国的政策立场，构建全球电子商务税收法律框架才是解决问题的明智选择。税权不仅包括了国家税收立法权、税收执法权和税收司法权，而且还包括了由此权力的确定和行使所带来的税收收入的分配权和使用权。[5]我国现行税收法律法规都没有能够把电子商务涵盖进去，税收立法权并没有得到真正的占有和行使。因此，加强我国在这一领域的税收立法就相当于牢牢掌握了税收主权，也在未来制定全球电子商务税收框架时获得更大的主动权。

(二)消除税法适用上的不确定性，推动电子商务在我国的发展。现行税法是建立在有形交易基础之上的，它不够完全或部分解决电子商务的税收问题。通过电子商务税收立法确立税法对电子商务活动的确定性和适用性，明确对电子商务税收问题的基本态度、基本原则和基本方案，使电子商务的税收管辖权问题具有确定性和明确性，也使电子商务投资者、经营者和参与者的税收负担具有确定性、公平性和合理性，从而使其从事电子商务的交易具有安全性，并能从中得到合理的商业预期，以鼓励和推动电子商务在我国的发展。

1．通过立法，确立电子或数字化签名以及电子文档的法律效力，并规范各类电子文档的格式及操作规定，以便建立起具有法律效力、留有痕迹、全球统一的交易轨迹。

2．建立获得网络域名的新规则，要求网络用户的域名中必须建立方位性“域名”段，并通过汉字、数字或英文标注，确保网络纳税人身份的空间有序性。

3．通过立法规范企业财务软件，在财务软件中加设新规则，以强化税务机关对企业财务的监控。特别要规范企业财务的修改权限、修改痕迹保留方法和保留年限、税务机关调用企业账务法定接口的设置问题以及相关法律责任。

4．通过立法明确税务机关对海关、银行以及各类社会中介机构的信息访问权，保证电子商务税收征管的开展获取足够的信息。

5．尽快出台我国电子商务交易税收政策框架，作为我国税制适应电子商务交易的基础并以此与国际社会交流与合作，确保未来国际社会制定的电子商务税收规则中我国应有的税收权益能得以维护。

(三)适应电子商务的要求，及时调整税制结构。以直接税为主体的发达国家之所以要求对电子商务永久免税，是因为电子商务对其既有的税制结构不会造成太大的冲击。而以间接税为主的国家或地区则强烈反对，因为电子商务将把生产和贸易为主的税源转向以服务为主的税源，并且利用避税地轻易实现利润转移，会给以间接税为主体的国家造成重大税收损失。我国是以流转税为主的发展中国家，面临着同样的税收风险。增值税在我国税收收入中占有很大比重，征税范围也未扩展到所有服务领域；所得税收入在税收收入中比重偏低，征管力度较弱。高比例的增值税收入在电子商务环境下不仅有可能使税收收入受到强烈的非意愿性减税冲击，而且征收电子商务税的成本很高。因此，我国只有根据电子商务对税源结构的影响，适时调整税制结构，才能达到既保持税收收入又促进经济增长的税收目标。

(四)加强国际间税收政策的协调和税务管理的合作。完善国际税收协调机制。随着电子商务的发展和广泛应用，各国在跨国子商务交易的税务处理方面的冲突，会越来越多并越来越激烈。目前的协调和协作机制，已远远不能适应客观上的需要。双边协约的形式，直接税的范围，有限的情报交换，一定程度上避免双重征税的目的，众多的条款保留，等等。并不能有效的解决电子商务状态下跨国交易的税收适用冲突问题。必须进一步完善现行的国际税收协调机制和适时建立新型的国际税收协调机制。总目标为：

1．将间接税适用时的法律冲突也纳入协调机制的作用范围。

2．把国际协约的形式从双边协约逐步转换为多边协约。

国际税收的特点篇4

（一）概念

目前理论界对于“电子商务”尚未达成明确统一的定义。但是，综合各方观点来看，主要包含两点：一是手段，即以电子作为媒介。其中，对于该媒介是否仅限于互联网，还是亦包含电话、传真等，不同学者秉持不同观点。其次是实质为商业交易，即其本质上是一种经济活动，只是借助了不同的方式。根据涉及范圍的大小，可以将电子商务中商业活动分为两类：仅完成货物买卖的狭义交易以及从货物生产到成品装运的整个过程。本文中所讨论的电子商务仅指通过互联网完成的货物或服务交易，既包括企业之间，也包括企业和个人之间的交易。根据交易主体的不同，主要将其划分为五种模式：（1）B2B：businesstobusiness企业之间的交易；（2）B2Cbusinesstoconsumer企业与消费者的交易；（3）C2Cconsumertoconsumer消费者之间的交易；（4）C2Gconsumertogovernment个人与政府的交易（5）B2Gbusinesstogovernment企业与政府的交易或纳税。生活中我们较多接触的是B2B、B2C。

跨境电子交易最大的特点就是交易双方在交易的某个环节可能处于不同税制的地区，这就产生了税收利益难以平衡的问题。本文将对网络交易从开始至结束这一阶段的税收问题进行讨论。

（二）跨境电商的特征

1.收入的流动性与不确定性

电子商务最大的特点就是从合同订立到最后的履行都通过网络完成，由于国际社会对相关网络交易的监管经验不足，大量卖家通过该方式避税，严重损害国家税收利益。如前所述，当交易产品是数字化商品，譬如电子书时，消费者只需要通过第三方支付平台支付款项并自行下载即可，此过程完全不涉及任何实体运输。这不仅对政府相关立法作出了要求，也对政府的网络监管技术提出了挑战。与之相对应的就是实体货物交易，当货物在运输过程中，从一个税境进入另一个税境时，如何通过海关对税收进行监管以及如何区别于日常邮寄行为，也是当下急需解决的难题。

2.征税的必要性

首先，我们知道电子商务的本质仍然是经济活动，其改变的只是外在交易形式，实质上与实体门店的经济活动无异。随着国际经济的发展，国内与国际市场的联系日益密切，电子商务为世界各地的经济活动参与者提供了平台，节约了交易成本，突破了地理障碍。在这种情况下，若不对电子商务交易者进行征税，那么实体门店经营者实质上便在市场竞争中处于劣势地位，不利于整个经济市场的发展。

其次，从税收角度看，当下电子商务在全球经济中所占比例较小，但其良好的发展前景是可预见的。若不对其进行规制，则国家税收利益将会受到很大损害；并且从税收公平原则，若只对实体门店经营者进行征税，而对交易成本低廉的电子商务交易者不征税，显然有悖于税收平等原则。

二、跨境电商的国际避税问题

国际避税，是由于不同国家税法和政府监管或各国的税收协定存在欠缺，而跨国应纳税人利用这种欠缺，采取某种公开或形式上不违法的方式，减轻或规避法律要求其承担的纳税义务的行为。国际避税实质上是国内避税在国际上的延伸，对于避税是否是违法行为，学术界一直存在争议，未达成统一观点。

（一）跨境电商的避税手段

1.利用常设机构避税

电子商务活动的主要参与者是网络交易平台提供者以及商品服务销售者，交易平台提供者向客户提供互联网作为媒介。与此同时，网络本身具有虚拟性、跨国性等特征，使广大公众可以轻易的运用互联网，他们通过向境外消费者销售商品或服务获得境外经济收入。针对这种跨境收益，现有的税收协议与原则一般规定，收入取得者所在国与收入来源国均有税收管辖权。“为了协调营业利润来源国税收管辖权和纳税人居住国的税收管辖权，常设机构概念应运而生。”

通过对OECD范本的解读，我们发现传统的常设机构概念中，跨国企业必须有固定的经营场所或营业人。但目前互联网交易日益成熟，空间对交易的限制弱化，传统常设机构的概念已失去意义。跨境电商在从事经济活动中几乎不可能主动设立一个常设机构，那么税收监管部门仍依照传统方式进行监管则行不通。

2.利用转让定价避税

转让定价是跨国公司常用避税手段之一。在传统的交易方式中，转让定价主要指关联企业之间在销售货物、提供劳务、转让无形资产等时制定的价格。通过该手段，利润从高税率国转移到低税率国，从而在最大程度上减轻税负。判断企业是否存在“转移定价”，首先就要确认双方企业是否构成关联企业，该判定在传统交易中也很困难，在跨境电子商务中，其自身特点导致此更难以辨别。

三、跨境电子商务税务监管的国际立法与探索

随着跨境电子商务发展势头的增强以及随之显现的避税问题加剧，国际社会在相关方面的立法与监管也逐步完善，以OECD和WTO为主的国际组织在国际税收合作方面更是做出巨大贡献。

（一）跨境电子商务税务监管现有立法

1.国际经济合作与发展组织

国际经济合作与发展组织（OECD）在国际税收方面始终走在前列，是各国立法参考的主要来源。1997年，OECD在《电子商务税务政策框架报告》中对电子商务征税问题进行过原则性表述，为税收的国际合作构建了结构性框架。1998年OECD部长级会议上通过《渥太华宣言》，明确指出：应当避免对电子商务进行全新的税收管理措施。

2.世界贸易组织

相比OECD，WTO在电子商务税收方面仅提出一些建设性意见以供各国立法参考。WTO在该问题上反对国家过度干预，认为干预是必要的，但仅限于轻微触及。

（二）国际社会的探索

针对国际社会税收立法滞后性与跨境电子商务蓬勃发展的问题，各国都从不同角度提出自己的建议。主要有下列几种：

1.征收电子商务新税种

信息技术的发展给立法带来新挑战，电子商务与传统商务有许多差异，导致现行税制已不能满足政府要求，为此，许多学者提出，应针对电子商务开辟新税种。例如，1998年联合国曾建议对电子商务征收比特税，即以交易网站流量大小作为征税标准。该方案虽然能有效防止虚拟领域内交易的逃避税问题，但该操作标准过于单一，既不区分利润规模，也不区分商品性质，强行将本质相同的电子交易与实体交易區分开，缺乏灵活性，许多国家都表示了反对。

2.预提税

由于“常设机构”概念在虚拟电子交易中难以确定，并且不利于协调来源国与征税国之间利益，因此以著名国际税法学者多恩伯格为代表的一部分学者提出预提税方案。该方案借鉴各国税收协定中对于跨国股息、利息等实行的来源地国优先于居住国征税的原则。在来源地国与税收国有税收协定的情况下，电子商务交易买方在向境外卖方支付货款前，应当由卖方向所在地政府主动缴纳部分所得税税款。该方案简单并且能有效保护来源国税收利益。但弊端也是显而易见，首先该做法过于武断，没有考虑纳税人交易的成本；其次，该方案对积极营业所得与消极投资所得采取相同对待，该做法有悖税法精神，不利于电子商务的健康发展。

3.常设机构虚拟化

相较其他方案，虚拟常设机构侧重确定电子商务交易下纳税人与来源地国是否存在实质性经济联系。它不同于传统物理识别，是以虚拟空间的虚拟存在为依据，综合考量，判断非居民纳税人是否在来源地国实施了非偶然的、实质的营业活动。若存在该种营业活动，则可以认定存在国际法意义上的虚拟常设机构，并以此作为征税依据。

四、中国的应对策略

各国针对跨境电子商务税收问题都开始改革，中国作为世界第二大经济体，电子商务迅速发展。为了维护本国税收政策，中国应从国内和国际两个方面进行税收监管。

（一）国内法

1.对于利用常设机构避税的规制

传统地理意义上的常设机构在虚拟电子商务中较难确认，这就要求对常设机构进行变形适用，重新明确一个用以连接非居民与来源国有实际意义的经济联系的连接点。目前，主要通过以下两个因素认定：一是营业机构，二是营业者。跨境电子商务中，可将其灵活变通为服务器和人。若非居民与服务器所在国发生非偶然交易，则可认定其存在确定的实质性经济联系，并以此作为征税依据。我国目前的立法进程中，也应当加快对常设机构认定的法律规制。

营业场所认定：电子商务的一个重大改革就是弱化人力在交易中的作用，交易的发起到完结都可以通过互联网自动完成，那么，原先认定存在营业场所就必须有雇员的标准就不能生硬的予以适用。网络交易得以发生的网址也完全可以被认定为电子商务环境下的营业场所。这一点从OECD相关规定中我们也可以看出。网址和服务器在一定程度上都是比较稳定的，纳税义务人若要避税，必然会使服务器在全球范围内不停流动，这就需要加强各国对于服务器的管理。

2.建立电子商务管理机制

对电子商务实行税务登记：公民在从事电子商务前，应主动到税务机关主管部门进行登记，上报基本信息。如网上交易的商品种类、网址、支付手段、网上银行账户等。方便全国范围内相关机关的信息共享，建立信息交流平台。

（二）国际法

跨境电子商务涉及到不同国家之间的税收利益，各国只有开展税收协作，协调利益，才能最大程度实现税收秩序的公平稳定。

加强情报交流。电子商务相对于实体商务，本身就具有较大的流动性和隐匿性，税务机关获取相关税务信息较困难，这就要求各国加强合作。我国目前与许多国家签订的税收协定中都有情报交流条款，国家税务总局也对情报交换做了说明。为了更好的抑制避税问题，国际社会应加强合作力度扩大合作范围。

加快完善我国针对国际避税行为的法律，电子商务发展潜力巨大，其税收也将成为政府税收的重要组成部分。因此，我国一方面应尽快推进国内相关部门之间信息联通，另一方面，也要实现国际交流合作，建立国际情报交换平台，解决目前的重大难题。

国际税收的特点篇5

一、辩证地看等国际税收竞争

随着经济全球化的深入，国家所面临的国际经济环境发生了深刻的变化。各国政府在运用宏观政策管理经济的过程中，必须面对变化的社会、技术、经济等方面的约束条件。这些约束条件中的一个重要内容就是国际税收竞争，它的存在使得国家自主改革税收制度和运用税收政策的能力遇到新的挑战。国际税收竞争的一个直接效应就体现在对一国宏观税负水平的影响上。二十世纪九十年代以来的世界税制改革普遍采取减税政策和经济全球化下的国际税收竞争趋势有直接的关系，国际财税理论界也加强了对国际税收竞争理论与实践的研究。因此，必须对国际税收竞争的这些影响深入加以分析。

一方面，国际税收竞争尤其是恶性税收竞争的目的在于吸引非居民税基，把生产要素与经济活动引向本国。优惠的税收措施将会影响跨国企业的投资决策和经营地点的选择，从而使富有流动性的资本、金融及其服务业从高税负国转移到低税负国。如果各国都竞相参与减税竞争而未受到任凭约束，流动性较强的经济活动将从各国税基中消失。进而，国际税收竞争会扭曲税负的分布，引发新的不公平。在现代社会中，税收不仅是对政府提供公共产品的补偿，同时也是作为政府实施宏观经济调控的必要财力。因此，在经济活动国际化的背景下，各国必须确保税收收入的相对稳定。如果不是通过减少财政支出来弥补上述税基受侵蚀造成的财政损失，则只有对流动性弱的生产要素及经济活动课以重税。显然，这种税收负担的转移降低了税收制度的公平性。

另一方面，利用包括减税在内的税收竞争手段参与国际竞争属于一国。一国有权自主地决定自己的课税安排，包括其税收优惠措施的设置。尤其是在全球资本市场已基本形成，各国货币政策运行受损的情况下，税收政策更是成为各国实现短期稳定和长期结构调整的重要工具。因而，主动减低税收负担参与国际税收竞争，以吸引更多的外国投资同时防止本国资本外流，发展国内经济，也是提高一国国际竞争力的有力手段。研究发现，那些选择通过向其他企业和公民征收较少税收收入进行竞争的国家里，经济增长得更快，而选择由高税收筹集资金的大政府和更多服务的国家，其经济增长就要慢一些。可以说，国家之间合理的税收竞争已成为一国有效分配资源的可选择的重要手段之一。此外，适度国际税收竞争也将有利于税收中性原则的贯彻。通常认为，高税率、歧视性的课税范围和不规范的税制内容都将作用于经济，影响纳税人的决策和行为，从而破坏税收中性。而在税收竞争潮流的冲击下，各国纷纷实行了一系列扩大税基、降低税率的改革，这在一定程度上削弱了税收对经济活动包括对劳动、储蓄和投资的扭曲作用。如果基于全球视角，将全球视为一个共同市场，税率的降低带来的全球性税负减少从整体数量上削减了税收的额外负担，从而使资源配置在全球范围内得以优化，提高了国际经济效率；扭曲作用的削弱还源于税基的扩大。税基的扩大拓宽了税收政策工具调节的范围，在一定程度上弥补了歧视性课税范围对纳税人经济行为的诱导作用。

因此，必须坚持对税收竞争进行客观、全面、辩证、发展的理解：税收竞争是经济全球化进程下国际税收关系发展的一种必然现象，这是税收国家在经济全球化过程中的一种表现形式；但过度的税收竞争将反而阻碍经济全球化进程。因而走“税收竞争----税收协调”之路是未来国际税收关系应取的趋向。简言之，坚持国际税收竞争的辩证观是考察宏观税负问题的重要也发点。

二、当前国际税收竞争新态势

当前国际税收竞争已出了不少新动向，而这与国际资本流动新特点与国际经济形势日趋严重这两方面密切相关。最近几年，国际资本流向最突出的特征是全球资本持续、大规模流入美国，导致美国金融市场长期繁荣，并为美国经济增长提供源源不断的资金支持。但自2000年下半年以来，国际经济出现了许多变化。美国近年来持续的经济增长开始放缓，所谓“新经济”乐观氛围下带来的股票市场价格上扬开始了价值回归的过程，金融市场动荡不断。欧洲国家的经济受制于各国自身经济结构上的深层次矛盾以及欧洲一体化进程的有确定性而增长乏力。日本则由于“泡沫经济”的破灭而陷入长时期的衰退，对于新兴工业化国家和地区来说，金融危机造成的阴影还未退去，出口乏力和内需不足依然严重。

在这种全球经济增长放缓的情况下，国际资本市场也面临着新一轮的调整。无论是发达国家还是新兴市场经济国家都在谋求通过各种方式吸引国际资本，刺激国内投资和需要，拉动经济增长。而税收工具则成为各国宏观经济调控手段的重要组织部分。当前的世界经济正在引发新一轮的大规模减税运动。可以说，在经济全球化的现实背景下，税收竞争已成为提升一国国际竞争力的重要环节。

就发达国家而言，其减税的主要目标是刺激国内市场消费和投资，振兴经济。美国国会于2001年第5月底通过了今后10年内减税1.35万亿美元的法案，其重点是削减个人所得税。在全部减税金融中，个人所得税占近65%。这一减税法案希望不仅能拉动消费而且将对技术创新和中小企业发展产生促进作用。加拿大在2000年的财政预算中制定了一个五年的税收计划，这项计划将减税580亿加元。其主要措施包括降低税率与其他减税的措施，期待在未来5年内使加拿大公司税率与西方主要工业国税率大体持平。法国在2000年9月开始在今后三年中采取一系列减税措施，减税总额估计高达1200亿法郎。减税涉及到个人所得税、公司税、汽车印花税、石油内部产品税以及社会保险分摊费等五个税种。德国在2000年5月通过了一揽子措施来降低个人所得税和公司税的方案，规定到2005年为止，每年削减450亿马克的税收，以此来促进德国的经济增长。而日本也于近期考虑采取包括减税在内的各种措施，以刺激低迷的股市和增强消费信心。

就新兴市场国家与地区而言，其减税主要是为了吸引外资流入，以解决金融危机过后经济重建过程中出现的资金供给的巨大制品和产业结构调整需要大量资金的问题。东南来国家的减税和税收优惠的实施力度尤为强劲。印尼政府在2000年提出了以税收优惠为核心的新的外资政策。新加坡对生产和研究开发领域的设备投资采取了减税政策，较大幅度地降低了外资企业的税负。菲律宾、马来西亚等国政府吸引外资的新政策也基本上是围绕新一轮减税的竞争而展开的。其他新兴市场经济国家如巴西、匈牙利、俄罗斯等也纷纷制定了一系列鼓励外商投资的减税和税收优惠政策。发巴西允许地方政府为吸引外资而制定自己的税收优惠政策，各州可根据实际情况向外资提供高于联邦政府确定的优惠政策等。

总而言之，随着经济全球化的日益深入和现代世界市场经济所固有的供求矛盾的加剧，无论是发达国家还是新兴市场经济国家都在进行新一轮的减税改革，一求吸引外资，二求刺激国内经济。这种减税运动客观上造成了国际税收竞争的加剧。这说明，在新的经济环境中，税收政策越来越成为政府对经济管理的重要工具。但必须注意的是，这种减税是和税制规范和优化结合在一起的。税收中性、收入公平分配以及对经济进行宏观调控等多重原则之间的有效结合日益成为各国在市场经济深入发展过程中所致力实现的目标。

三、应对国际税收竞争和积极财政政策的持续性

研究当前国际税收竞争态势的现实意义是多重的，这不仅包括我们应积极应对国际税收竞争挑战，合理适度地运用税收竞争政策，也包括应加快税制改革与完善的步伐，合理地确定宏观税负水平。笔者在这里要说明的主要观点是，我们应结合国际税收竞争的新态势，从税收在我国积极财政政策运用中的内在作用和实施积极财政政策的国际财税背景这一新角度，来研究当前积极财政政策的可持续性问题。

什么是积极财政政策可持续性？不少学者都发表了很好的观点，在笔者看来，积极财政政策的可持续性至少可以包括以下三个方面：一是这一政策在执行时效应的最大化，二是这一政策在执行时风险的最小化，三是这一政策的适时调整乃至转换。从总体上说，我国自1998年以来执行的积极财政政策在这三方面都取得了良好的效果或已在实践中不断总结经验并加以完善。其一，关于积极财政政策的效应是有目共睹的，从中国特定历史条件出发，以发债作为主要形式的积极财政政策在扩大内需、遏制通货紧缩趋势方面已经取得了重大成果。这既表现在我们对这一政策实施妆对当时形势的准确判断，又表现在我倦该政府执行中对政策取向与政策组合的合理选择。其二，关于积极财政政策的风险控制，这几年的实践也已证明是成功的。中央对于这种带有阶段性、应急性特点的财政政策，已经明确指出并充分考虑到这一政策可能带来的财政风险，在发债空间的把握、国债项目建设质量的保证、抑制通货紧缩趋势与防范通货膨胀新苗头并重、短期财政政策运用与财政资源长期可供给性的协调等方面取得了令人信服的成绩。其三，关于积极财政政策的适时调整是一政策持续成功的重要方面，这几年成功的实践包括了对这一政策力度的控制、具体措施的选择、与稳健货币政策等相关政策的配合等。与此同时，我们对积极财政政策运用与长期财政平衡观的辩证关系有了更清楚的认识，并逐步根据不断变化的国内外形势来研究在一一历史条件下积极财政政策的转换问题。

在充分认识我国积极财政政策所取得巨大成就的基础上，我们也应看到，从如何保持积极财政政策可持续性这一特定角度出发，特别是随着积极财政政策运用的外部环境因素的变化，现有的政策组合选择中仍存在一定的改进空间。许多学者已从不同角度对积极财政政策的完善提出了不同的建议。笔者认为，作为一种完整的财税政策组合，积极财政政策必须充分考虑税收作用。只有充分发挥税收作用的积极财政政策，其可持续性才是完备的，因此应将税收制度和税收政策内在化于积极财政政策之中，并结合税收这一内在因素的外部环境变化来调整积极财政政策。应该说，税收在近年来我国积极财政政策的运用与宏观调控中已经发挥了相当重要的作用。税收收入的稳定增长为积极财政政策的运用提供了财力支持，我们实行了鼓励投资与消费的一系列税收措施，出口退税体制的不断改进与运作也收到了良好的效应。与此同时，我们也认识并论证了在一定历史阶段上暂时不采用减税手段作为积极财政政策方式之一的客观性。但是，现在的问题在于，从税收角度来考虑积极财政政策的可持续性，我们要充分注重国内外经济形势变化对积极财政政策进行调整的必要性，清醒认识以举债为主要手段的积极财政政策可能积聚的财政风险，认真探讨对宏观税负水平进行必要调整是否会有助于积极财政政策发挥最大效应。

具体说来，适时考虑运用一定减税方式来完善积极财政政策的组合，一个重要的因素就是前述国际税收竞争加剧带来的外在压力，这一环境变化要求我们要适当降低宏观税负水平。笔者认为，结合国际税收竞争的新态势进行税制改革和适度减税是保证积极财政政策可持续性的重要环节。其一，适当减税将有利于积极财政政策效应的更好发挥，税制设置是一种相对稳定的制度因素，一个良好、有效的减税方案可以增加企业的活力，从而在增加产出扩张经济的同时，使政府的财政收入取得动态的同步增长。其二，应将减税和规范税制的改革同步进行。针对我国当前现实，减税有可能在短期进一步加万里我国的财政困难，因此，必须深化税制改革，规范税制，加强征管，有效保证必要的税收收入。其三，考虑到国际税收竞争的压力，适当减税，参与合理的税收竞争可以使我国在国际竞争中处于相对有利地位，是我国在经济全球化下对经济进行宏观管理的重要手段之一。通过减税、规范税制和扩大公共开支相互配合、同步实施的做法将会加强政策实施的有效性与可持续性，体现政策工具相机选择的稳定性，从而提高财政安全度，并达到在中长期有效发挥财政调控职能的作用。

在合理适度减税和规范税制改革的具体操作上，一是应减轻企业所得税负；二是加快将生产型增值税转为消费型的步伐；三是减免高新技术产业税收负担；四是适当降低消费税税率，鼓励汽车和住房等耐用品的消费；五是完善个人所得税制，扩大征收范围，实行分类和综合所得税相结合的个人所得税体系；六是在降低税率和取消个别税种的同时，适时开征一些新税种，加强税收对经济的调控职能。

参考文献：

1.“‘深化税制改革中的税收负担问题’理论研讨会发言摘要”，《税务研究》，2001年第4期。

2.“漂移的金山----国际资本流向新一轮调整透视”，《瞭望》，2001年第7月2日版。

3.国家信息中心经济预测宏观部：“财政政策‘积极’的路还要走多远”，《财政与税务》，2000年第3期。

4.刘溶沧：“积极财政政策的理论分析与政策评价”，《中国财政理论前沿Ⅱ》，社会科学文献出版社2001年6月版。

5.安体富：“税收应在宏观调控中扮演重要角色”，《中国税务报》，2000年第4期。

6.邓力平：“经济全球化、WTO与我国税制改革”，《税务研究》，2000年第4期。

7.邓力平：“经济全球化、WTO现代税收发展”，中国税务出版社，2000年12月版。

8.邓力平：“经济热点都与税收有关”，《中国税务报》2000年3月20日。

9.邓力平：“当前研究税负问题应考虑的几个因素”，《福建税务》，2001年第3期。

10.邓力平陈涛：“当代西方国际税收竞争理论评述”，《亚太经济》，2001年第7期。

11.邓力平陈涛：“研究我国宏观税负的国际背景”，《亚太经济》，2001年第4期。

12.陈贺菁：“关于税收竞争的若干思考”，《税务研究》，2001年第2期。

国际税收的特点篇6

1.关于国际税法的基本特征

（1）国际税法的调整对象。国际税法最核心的问题就是其调整对象，这是该学科研究的起点。我国学者对此历来持广义说观点，认为国际税法不仅调整国家间的税收分配关系，还调整国家与跨国纳税人间的税收征纳关系。[1]

（2）国际税法的客体。有学者认为，国际税法的客体包含着具有递进关系的两个层面的内容。第一层面是国际税法中的征税对象，它不仅包括跨国所得，还包括涉外性的特定财产、遗产以及进出口商品流转额等。[2]第二层面的客体是在国家间进行分配的国际税收收入或称国际税收利益。[3]

（3）国际税法的主体。有学者认为，从其在国际税收法律关系中所处的地位来看，国际税法的主体可以分为国际征税主体、国际纳税主体和国际税收分配主体；从主体的表现形式来看，有国家、国际组织、法人和自然人。[4]有的学者则认为，国际税法的主体有三方，即跨国纳税人、收入来源国和跨国纳税人的居住国。[5]

（4）国际税法的法律规范。有学者认为，国际税法的法律规范具有多样性的特征，既包括国际法规范，又包括国内法规范；既包括实体法规范，又包括程序法或冲突法规范。此外，国际税法中实体法规范和冲突法规范的并存还决定了其在调整方法上必然具有“兼备直接调整和间接调整方法”的特征。[6]

（5）国际税法的基本原则。对涉外税法的基本原则，学者们的观点比较一致，认为主要包括三条：①维护国家主权和经济利益；②坚持平等互利；③参照国际税收惯例。而关于国际税法的基本原则，学界的意见也较统一，认为主要有两条：①国家税收管辖权独立原则；②公平原则。只是有学者认为，将公平原则总结为“国际税收分配关系中的平等互利原则”[7]，或仅指“征税公平原则”[8]是有失全面的。国际税法的公平原则应包括国际税收分配关系中的公平原则（简称“分配公平原则”）和涉外税收征纳关系中的公平原则（简称“征纳公平原则”）。[9]

2.国际税法与税法、涉外税法间的关系

在国际税法与国内税法、涉外税法间的关系上，我国学者持有不同观点，归纳起来主要有两大类：（1）按照税法的主体和适用范围不同，将税法分为国内税法和国际税法，这是最普遍的观点。其中又分为两种。一种主张涉外税法是国内税法的一部分，不属于国际税法；[10]同属此种但又稍有不同的观点认为，国家税法按其实施范围可分为国内税法和涉外税法，涉外税法是国际税法产生的基础，但又在法律关系主体、制定者与实施方法、规范的形式和内容等方面区别于国际税法。[11]这一观点实际上是采国际税法狭义说的。另一种则认为涉外税法既是国内税法的一部分，又是国际税法的法律渊源之一，大部分国际税法学者都持这一观点，[12]这也是目前的主流观点。（2）按税法的适用范围划分为国内税法、涉外税法、国际税法、外国税法等，并认为它们彼此之间是相互联系并可以相互转化的。[13]这种分类方法的偏误在于所划分的税法的制定主体不统一，对国内税法和涉外税法而言，其所划分的是单个主权国家的税法；对国际税法而言，针对的是两个或两个以上彼此间具有国际税收分配关系的国家；对外国税法，又是从单个国家与除其之外的其他所有国家间的关系来说的。

我们主张：（1）税法是指一国所有有关税收的法律规范，从法律渊源看，包括该国国内税法（具体又有税收宪法性规范、税收法律、税收行政法规、地方性税收法规等）和该国缔结和参加的国际税收协定（是国际税收条约和其他国际条约中有关税收条款的统称）以及该国承认和接受的国际税收惯例等，还有相应效力等级的其他法律法规中有关税收的条款。（2）涉外税法是指一国国内税法中具有涉外因素的税收法律规范，包括涉外税收实体法和涉外税收程序法等，它与所对应的非涉外税法的交叉部分即为既适用于涉外纳税人又适用于非涉外纳税人的税收实体法和税收程序法，也就是所谓的“相对的涉外税法”。[14]（3）国际税法是调整国家涉外税收征纳关系和国际税收分配关系的法律规范的总称。针对单个国家而言，包括该国的涉外税法、该国缔结和参加的国际税收协定以及该国承认和接受的国际税收惯例等。此时，税法完全包括国际税法，因为一国国际税法之正式法律渊源必同时亦为该国税法之法律渊源。国际税法也可以针对两个或两个以上国家而言，包括各国的涉外税法、各国缔结和参加的国际税收协定以及各国承认和接受的国际税收惯例等。此时，国际税法和其中任一国的税法是交叉关系，其所交叉部分即为“该国的国际税法”。[15]在上述两种情况下，都存在着一国国内税法与国际税法的划分，其所交叉部分为“该国的涉外税法”。[16]

以上是就部门法的角度而言的，从部门法的角度来看，税法学应完全包括国际税法学。而法学研究的范围必然超过具体部门法的法律规范的内容，所以，国际税法作为一个部门法和国际税法学作为一个法学学科是不同的，后者的研究范围大大超过前者规范体系的内容。[17]

（二）WTO与中国涉外税法

随着中国加入世界贸易组织，与之相关的法律问题开始引起法学界的重视。但是由于税法学本身的力量不足，目前对“WTO与中国涉外税法”研究十分深入的成果不多。而与此形成鲜明对比的是，税收学界、特别是国际税收学界对此十分重视，并相继有一批成果面世。鉴于两个学科紧密的关联度，我们在本部分评述中的视野已经合理地超出了国际税法的学科界限。

中国加入WTO除了对经济体制产生影响外，对于我国法律制度的影响也将是巨大而深远的。世界贸易组织要求每一个成员保证其法律、规则和行政程序与WTO协定及其所附各协议中的义务相一致，而中国目前的国内相关立法在不少领域都与其存在差距甚至冲突，因此，修改与WTO规则相冲突的国内立法，尽快制定WTO所要求的相关法律已是刻不容缓。

与WTO对上述法律部门全方位的直接冲击相比，中国加入WTO对税法的影响除了关税法之外相对间接得多。研究如何利用WTO的现有规则体系，最大程度地发挥关税在限制进口、保护民族产业方面的作用，是关税法改革面临的重大议题。

有的学者认为，关税减免既不符合国际经贸惯例，也违背了世界贸易组织国民待遇原则，且造成了国内市场的不公平竞争，因此，应逐步取消各种减免优惠政策，在此前提下降低关税水平，消除名义税率与关税实际征收率之间的差距，同时优化关税结构，以体现我国的产业政策。另外，应当改变中国原有单一的关税结构，建立包括从价税、从量税、季节税、复合关税、紧急关税等在内的特殊关税制度，建立我国反倾销、反补贴法律体系，以期达到对本国产业、产品和国内市场适度保护的目的。[18]

我们认为，与普通关税法相比，WTO对反倾销税法和反补贴税法关注的出发点是不一样的.[19]

学者们还热烈地讨论了中国涉外税法与世贸组织规则的积极冲突以及防治对策，比较一致的结论是，WTO的各项协议和各项规则性文件中，同税收密切关联的是最惠国待遇原则和国民待遇原则，此外还有关税减让原则、反补贴、反倾销原则、透明度原则、例外原则和发展中国家优惠原则。我国现行税收法律制度中的确存在着若干与WTO的要求不相符合的地方，如用税收支持“以产顶进”和“以出项进”；按出口业绩减免税；进口产品税负高于国产产品；进口项目投资抵免限于国产产品；即征即退限于某些企业的国产产品等。为此，应对现行税法进行一次全面清理，对明显属于违反WTO原则和规则的规定区分不同情况分别处理，有的要立即主动调整、改革，有的可在过渡期内稍加缓冲，还有的如果不造成其他成员国经济损害，而又确需保留的，也可暂时保留，待有关成员申诉时再做处理。[20]

另外，我国的涉外税收优惠法律制度也是近年来学者们援引WTO国民待遇原则经常予以关注和批评的话题，认为由于内在的制度缺陷及其所体现的政策导向的偏差，外资税收优惠法律制度在发挥积极作用的同时也对我国的经济持续、健康、稳定的发展带来了一些不利的影响，主要表现在税收优惠内外有别、层次过多，税收优惠方法单一，对产业政策体现不够等。[21]

最后，WTO关于法律的透明度和统一实施要求对中国税法的建设无疑提出了更高的标准，这会在一定程度上和一段时间内与中国税法发生摩擦。[22]

总体而言，我们认为，加入WTO对中国税法的直接冲击并不大，除了关税法的改革必须亦步亦趋地与中国在“入世”谈判中所承诺的义务保持一致外，其余的方面可以根据形势通过微调加以解决。但是，这绝不意味着WTO对中国税法的影响就此为止，恰恰相反，与加入WTO对中国税法的制度性影响相比，[23]WTO所代表的世界多边自由贸易体制及其内含的经济自由化、一体化及法治化观念对中国税法的冲击更为长远和持久。中国税法除了考虑如何修改旧法或制定新法以保持与WTO规则的一致外，更需高瞻远瞩地为中国经济的改革开放积极有效地发挥作用。在新的形势下，继续强化为市场经济发展和对外经贸合作服务，加强税收法治、促进依法治税，在努力维护税收主权的同时积极与国际接轨，是WTO对中国税法在观念上的最高层次的冲击。[24]

（三）电子商务与国际税法

随着全球电子商务的蓬勃发展，网络贸易已经成为一种越来越重要的交易形式。由于网络贸易与传统的交易方式大相径庭，许多活动已经从“有形”变成“无形”，从而使税法上的许多程序性要素，如纳税地点、纳税环节等非常难以确认，同时也很难确定哪个国家当然

享有税收管辖权，使税法、特别是国际税法遭受了很大的挑战。电子商务在某些方面与传统的国际税法基础理论发生了根本性的冲突，也使得世纪之交的国际税法承受了前所未有的压力。[25]

1.关于国际税收管辖权的确定标准

常设机构的确定直接关系到经营所得来源地的确定，以及相关主体税收管辖权的行使。在电子商务中，人们往往通过网站、服务器、远程通讯设备直接进行交易，而不一定非要在他国设立传统意义上的“常设机构。[26]而对于这类基础设施是否构成常设机构，各国往往根据本国的利益加以判断和确定。如美国、日本等技术出口强国就持否定态度，不主张由所得来源地征税，而一些技术进口国则坚决主张将这类设施视为常设机构，以保证自己拥有优先的属地税收管辖权。这种分歧的存在使得传统的管辖权理论无法有效发挥作用，税收纠纷自然难以避免。

住所是判断自然人和法人居民身份的重要标[27]但是，跨国网络经营却动摇了传统的“住所”的基本概念。外国公司通过国际互联网在内国的活动通常不需要设立住所，因而很难对其行使管辖权。由于不需要在固定地点办理机构的设立登记，而地点本身是变动不居的，因而传统的登记地、管理控制地、总机构所在地等确定居民的标准同样难以把握，税收管辖权的冲突也会越来越尖锐。

2.关于征税对象的发展

信息社会的发展会在很大程度上扩大征税对象的范围，同时也会使商品与服务的区别日趋模糊，从而增加征税的难度。如文字作品、音像作品、电脑软件改变传统的书籍、磁带或光盘的形式，而在数字化后直接通过网络销售就属于这种情况。而信息加密技术的发展和易于传输复制的特性更使征税机关很难确定征税对象的具体性质。一项所得究竟属于营业所得、劳务所得还是投资所得、资本利得，适用税率可能会有很大的不同，这对于实行分类所得税制的国家无疑是一种冲击。

3.关于税收征收管理

首先，网络贸易“无纸化”程度越来越高，而电子账簿、凭证易于篡改且不留痕迹，税收征管、稽查逐渐失去了“物化”的纸制凭证基础，难度急剧增加。特别是在金融领域，“电子货币”、“电子银行”的发展使得交易越来越隐秘，大大超出了现时征税机关的稽核能力。其次，网络的发展为厂商之间及厂商与消费者之间的直接交易提供了大量的机会，从而严重削弱商业的中介作用，也使得税法上久已形成的代扣代缴制度的作用受到削弱，对税收征管会产生很大的影响。最后，由于无法对一些无形的凭证贴花，因而很难对这些凭证采用贴花的方式征收印花税，甚至应否对“无纸化”的交易凭证征收印花税都有人表示怀疑。

4.网络贸易征税问题

对于网络贸易应否征税，如何征税，这是当前争论较大，也十分重要的一个问题。欧盟基本持肯定态度，但主张不开征新税（如比特税等），[28]而是充分利用原有的税种，对现行征税范围加以扩大。美国历来坚持网络空间的技术特点，强调对网络贸易实行宽松的税收政策，主张遵循税收中性原则，对与因特网有关的商务活动广泛免税，特别是对网络贸易给予免税。我国学者对网络贸易的征税问题基本上持赞同意见，这里既有税收公平原则的考虑，更有国家利益的衡量。就前者而言，网络贸易的特殊性仅在于它是一种数据化的交易，它没有也不可能改变交易行为的本质，征税理所应当。况且，如果对一般的货物贸易及服务贸易征税，而对网络贸易免税，这明显是对传统贸易的税收歧视。从后者来看，我国作为发展中国家，信息优势不强，如果顺应发达国家的要求放弃对网络贸易征税，可能会影响国家财政利益。为此，有的学者特别强调，我国对网络贸易征税应兼顾公平原则和效率原则。公平原则要求不分贸易的具体形式，一视同仁地征税；效率原则要求税收不至于阻碍国际网络贸易的发展。在税收管辖权方面，反对单一的居民税收管辖权原则的适用，坚持属地管辖权原则优先，居民管辖权原则为辅。同时必须有效地运用现代科技手段，完善税收征管，强化税务稽查。[29]

总而言之，虽然目前有关电子商务的发展对税法挑战的著述非常多，对国外的各种学理和官方观点都有所了解，对税法面临的问题也深有体会，但是，在发现问题的同时能够提出应对之策的较少，特别是对中国在信息技术和产业落后、急需发展电子商务的背景下如何确立电子商务课税的原则立场和具体方案研究不足。

（四）国际避税的概念与性质

国际避税与国际双重征税是国际税法研究的两大主题。对于国际双重征税问题，经过多年的研究和借鉴国际经验，目前已经基本形成了解决问题的系统方案，学者们在大的方面也无明显分歧。但从理论界的论争中我们看到，人们对国际避税的概念，特别是国际避税是否合法还很难达成一致。正是由于国际避税概念的内涵上不确定，对国际反避税的方法、手段等就难以达成共识。

有学者认为，尽管避税行为在形式上并不违反税法，但它实际上是违反税法的宗旨的，因而不是税法所鼓励和提倡的行为。该学者对转让定价这种重要的避税手段进行了较为深入细致的介绍，并认为我国在完善转让定价时应注意以下几个方面：（1）应当将有形资产和无形资产分开，对无形资产交易单独实行税法规制；（2）应扩大无形资产的范围，同时引入新的“利润分割法”；（3）应规定情势变更原则，允许特殊情况下的事后调整，尤其是在无形资产的转让所得方面；（4）由于我国境内非单一的税收管辖权并存的局面短期内难以消除，因此同样还要注意仅在国内经营的企业的转让定价问题。[30]学者们倾向于通过划清其与国际逃税、国际节税的界限，实现对国际避税概念的准确定性。如有学者认为，“国际避税，是指跨国纳税人利用各国税法规定的差别，或有关税收协定的条款，采用变更其经营方式或经营地点等种种公开的合法手段以谋求最大限度减轻其国际纳税义务的行为。而国际逃税则是指跨国纳税人利用国际税收管理合作的困难与漏洞，采取种种隐蔽的非法手段，以谋求逃避有关国际税法或税收协定所规定应承担的纳税义务”.[31]有的学者认为：“国际避税是指跨国纳税人通过某种形式上不违法的方式，减少或躲避就其跨国所得本应承担的纳税义务的行为。而国际逃税是指纳税人采取某种非法的手段或措施，减少或躲避应承担之纳税义务的行为。”[32]还有的学者认为，国际租税规避，依其适法性可分为合法节税行为、非违法之避税行为和违法之逃税行为，三种行为都属于避税，但法律性质不同。[33]

有的学者从税法基本原则的角度分析了转让定价行为的法律性质，认为转让定价是行为人利用经济往来的意思自治即契约自由原则，滥用法律事实形成之自由，使法律意义上的资产、收益的受益人徒具虚名，经济成果的享用归属于他人，是一种利用法律漏洞的租税规避行为。转让定价违背了实质课税原则、税收公平负担原则、应能负担原则，但却是对租税法律主义原则的维护。故出于对宪政国家法安定性和预测可能性的肯定，应确认转让定价在“实然”意义上是一种法无明文禁止规定的避税行为，但通过立法机关对税法的不断完善，将实现对其“应然”意义上为非法逃税行为的定位。[34]

我们认为，国际避税是避税活动在国际范围内的延伸和发展，它是指纳税人利用各国税法的差别，或者是一国内不同地区间、不同行业间税负的差别，采取非法律所禁止或者法律所禁止的方式最大限度地减轻其纳税义务的行为。国际避税不一定合法，就其性质可分为合法避税与违法避税两种情形，前者是指国际税收筹划，后者是指国际逃税，反国际避税实际上就是反国际逃税。而反国际逃税最有效的法律措施就是转让定价税制、避税港对策税制、防止国际税收协定滥用三位一体的综合运用。[35]

「注释

[1]参见刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第20页；那力：《国际税法》，吉林大学出版社1999年版，第2页；曹建明、陈治东主编：《国际经济法专论》（第6卷），法律出版社2000年版，第4页。而狭义说则主张国际税法调整对象仅限于国家间的税收分配关系，不包括涉外征纳关系。

[2]这是一种广义的观点，另见王传纶主编：《国际税收》，中国人民大学出版社1992年版，第13－16页。狭义的观点则认为，国际税法的客体就是跨国纳税人的跨国所得，而关税法等流转税法不包括在国际税法中。参见高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第8－9页。

[3]参见刘剑文、李刚：《二十世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。

[4]参见刘剑文：《国际所得税法研究》，中国政法大学出版社2000年版，第9页。

[5]参见那力：《国际税法》，吉林大学出版社1999年版，第1－2页。

[6]参见刘剑文：《国际所得税法研究》，中国政法大学出版社2000年版，第10页。

[7]陈安：《国际税法》，鹭江出版社1988年版，第16－18页；参见罗晓林、谭楚玲编著：《国际税收与国际税法》，中山大学出版社1995年版，第174—175页。

[8]高尔森主编：《国际税法》（第2版），法律出版社1993年版，第10—11页。

[9]参见刘剑文、李刚：《二十一世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。

[10]参见孙树明主编：《税法教程》，法律出版社1995年版，第13－14页。

[11参见邓建煦、刘文珠：《涉外税法与国内税法、国际税法的比较》，《政治与法律》1988年第5期。

[12]严振生编著：《税法理论与实务》，中国政法大学出版社1994年版，第34－35页；许建国等编著：《中国税法原理》，武汉大学出版社1995年版，第19－21页。

[13]参见刘隆亨：《中国税法概论》（第3版），北京大学出版社1995年版，第64页。

[14]参见张勇：《国际税法导论》，中国政法大学出版社1989年版，第3页。

[15]有的学者认为，国际税法的“国别性”相当明显，与其称之为“国际税法”，不如称之为“某一国的国际税法”。参见何江主编：《法学知识》，群众出版社1985年版，第387页。

[16]参见刘剑文、李刚：《二十世纪末期的中国税法学》，《中外法学》1999年第2期。

[17]参见刘剑文主编：《国际税法》，北京大学出版社1999年版，第16页。

[18]参见洪慧民、陈立梅：《试论我国关税现状及其改革》，《财经研究》1999年第11期。

[19]参见本书《WTO体制下中国税法发展的基本趋势》一文。

[20]参见涂龙力、王鸿貌：《加入WTO与我国税收法制体系的调整》，杨志清：《“入世”与我国税收政策的调整》，马维胜：《“入世”对我国税收的影响及对策》，庞风喜：《论我国加入WTO的税收应对措施》，同载《税务研究》2000年第6期。另见邝荣章：《中国加入WTO对我国税制的影响及对策》，《涉外税务》2000年第10期；王诚尧：《WTO规则对税收的要求及调整》，《涉外税务》2000年第8期；王选汇：《对国民待遇原则的认识要准确定位》，《涉外税务》2000年第7期；吴俊培：《论我国加入WTO的税收应对措施》，王选汇：《加入WTO调整国内税收的基本思路和重点》，同载《涉外税务》2000年第6期；王裕康：《WTO与各国国内税制的趋同》，《涉外税务》2000年第12期。

[21]对税收优惠法律制度的完善可参见本书《国民待遇与外资税收优惠政策之改革》、《WTO与中国外资税收优惠法律制度之改革》等文。

[22]参见涂龙力、王鸿貌：《加入WTO与我国税收法制体系的调整》，《税务研究》2000年第6期。

[23]即WTO成员不仅在对外贸易政策的制定上受到WTO各项规则制度的拘束，而且其他相关国内政策和法律的制定方面也受到WTO制度的影响。参见萧凯：《WTO的制度性影响及其法律分析》，《法学评论》2000年第4期。