财务内部控制的概念篇1

【关键词】财务风险；财务风险控制；内部控制

一、企业财务风险与财务风险控制的概念

（一）企业财务风险的概念

由于不同因素对事件的影响不同，所以导致事件的不确定结果，这就导致了风险的产生。不同人对于财务风险的认知层面不同，说法也不同，一般有两个层面：一是由于环境的不确定因素和个人主观的差异，进而给企业带来的财务收益的不确定，引发的微观经济风险。二是它也称为筹资风险，是指到期偿还不了债务的可能性，换言之，它是由于借债引发的，若无借债就不存在财务风险。我在此文中研究的是企业难以预测的外部环境、内部控制环境的不完善、企业经营的不确定给企业带来的财务风险，给企业最终带来可能的财务损失。

（二）企业财务风险控制的概念

企业都存在不同程度的财务风险，企业的发展很大程度上依靠企业对财务风险控制的态度，控制得当的话能给企业带来新的机遇，使企业迈上一个新的台阶；若控制不当，会给企业带来毁灭性的灾难。如何控制好财务风险，是企业面临的巨大挑战。财务风险控制，就是在利用相关的信息和手段对企业的财务活动施加作用和影响，使企业达到预期的财务目标。

二、企业财务风险控制与内部控制的相关性

环境的多变性就像一把双刃剑，带来发展机会的同时伴随着风险隐患，企业管理重在风险管理，风险管理中财务风险占很大一部分。财务风险以货币的形式表现，对企业的稳定、资金的安全性及获利有很大的作用。内部控制是一种为了实现控制目标由企业所有人执行的一系列过程。内部控制能适时反映企业的风险并相应地采取措施控制风险，可以促进企业的有效管理。企业的风险类型很多，财务风险是其中的一种，内部控制最终是为了企业更好的发展。内部控制薄弱会使企业的财务风险大大增加，财务风险控制实质上是内部控制的一部分，财务风险控制不好，意味着企业的内部控制存在一定的薄弱性。全面的财务风险控制体系使企业的经济活动能顺利进行，完善企业内部控制制度。它们的共同点都是为了更好的管理好企业，预防企业的财务风险和规划企业的治理结构，内部控制的评价是以财务风险控制的好坏为依据，同时内部控制是进行财务风险控制的重点。

三、企业财务风险中存在的问题

（一）企业财务风险控制意识薄弱

如今的经济环境是多变的，包括产品更新的速度、市场的变化、国家政策、利率的变化等，这些因素都会对企业的经营、资金的运转产生很大的影响，现如今很多财务人员还是沿用传统模式来管理企业的财务活动，对企业的风险财务控制没有一个正确全面的认知，只关心资金的投放与收回，对企业风险缺少实质认知和管理，忽略财务风险的有效控制，薄弱的风险意识难以适应因素变化对企业造成的财务风险。

（二）缺乏有效的风险预警机制

控制财务风险不是当它出现再采取措施，而是采取一系列的措施来预防或减少财务风险的发生。我国目前在这方面很薄弱，每年虽然有几十万的会计人员，但是大多数专业素养都不高，企业管理者对这方面又不了解，财务风险是潜在的和客观存在的，无法消除但是可以预测，它本身就是财务成果损失的不确定性，往往到来时就是致命一击。所以大多数企业开始都运营很大，突如其来的一场财务危机就导致破产。

（三）内部控制机制的不完善

内部控制是企业采取的一种手段，为了能达到企业的预期目标，可以根据考察内部控制机制来评价企业的管理，主要是对企业人员”权责利”的分配管理。它存在于企业经营的全过程，良好的内部环境有利于企业财务风险的管理，对控制风险有很好的促进作用，内部机制的不足让人笼统的把企业的规定规章等同于内部控制制度，对企业人员的“权责利”分配不清，缺乏合适、完整、统一的体系，内部人员不恪守自己的职责，缩小了控制的范围，使效果大打折扣，营造一个良好的内部环境是企业能够更好的控制财务风险。

四、企业财务风险控制中问题的应对措施

（一）加强企业财务风险控制意识

企业是经济环境中的主体，是我们可以看见和感知的，企业对财务风险的正确认知是财务风险控制成功的先决条件。财务风险随时存在，企业必须有一定的风险意识，缺乏风险意识会直接导致企业管理机制出现漏洞，使企业经营出现问题。企业应该培养管理者和工作人员的风险意识，定期让企业人员参加风险探讨会，促进企业之间的合作交流，用实际案例来分析财务风险控制对企业的重要性。培养人员的素质，提高他们对风险的适应和处理能力。

（二）建立有效的财务风险预警机制

事前对财务风险的预防研究是很有必要的，研究与实践表明，企业应当根据自己的信息网和资源建立财务预警机制，它意味着企业风险管理已经成功一半了。财务风险预警机制主要是对企业的财务风险进行预测，即在事前监控，使企业遭受的财务风险的可能性降低到最小。

（三）完善内部控制机制

财务内部控制的概念篇2

关键词：预算会计；财务会计；政府会计；概念框架

中图分类号：文章标识码：A文章编号：1003-7217（2012）04-0002-05

一、问题缘起

自金融危机以来，希腊、意大利、爱尔兰和葡萄牙、冰岛等国家发生了严重的债务危机，这归因于政府财政收支松懈，债务约束弱化以及以收付实现制为基础的政府会计。截至目前，IPSASB（国际公共部门会计准则理事会，下同）已了32项具体准则，拟在2013年底完成公共部门主体通用目的财务报告概念框架，为制定IPSASs（国际公共部门会计准则，下同）提供指引。我国《国民经济和社会发展十二五规划纲要》明确提出：要进一步推进政府会计改革，逐步建立政府财务报告制度。《会计改革与发展“十二五”规划纲要》中指出：建立以权责发生制为基础，包括基本准则、若干具体准则和应用指南在内的政府会计准则体系，推动建立政府财务报告制度。与政府会计改革相关的制度环境正在发生重大有利变化：《关于分类推进事业单位改革的指导意见》、《行政事业单位内部控制规范》（征求意见稿）、《预算法修正案（草案）》等相继，为政府会计改革创造了优越的制度环境。建立既满足财政收支合法性预算管理要求，又满足政府公共产权使用效益绩效管理需求的政府会计系统，显得极为迫切和及时。

学术界对政府会计改革的探讨已取得丰硕成果，学者们主要研究了政府会计改革的现状与难题[1-2]、政府会计目标定位[3-4]、政府会计核算基础[5-6]、政府会计主体界定[7]、政府会计核算及信息披露[8]、政府会计改革实施路径[9]以及政府会计概念框架体系[10]，形成了以下重要共识：一是须引入权责发生制核算基础以揭示政府的资产、负债等财务状况；二是适度分离政府财务会计与预算会计，以使政府会计信息既能满足政府绩效管理与评价的要求，又能满足预算执行监督与控制的需求；三是完善政府预算会计系统，使其反映“拨款、承诺、核实和支付”整个预算执行全过程的情况；四是中国政府会计改革应坚持“渐进式”道路，与中国经济渐进式改革的基调保持一致，减少改革阻力。当前研究主要围绕政府会计概念框架中的单一问题展开，系统性探讨政府会计概念框架的文献太少，且未达成共识，尤其缺乏从政府会计由预算会计和财务会计构成的“二元”结构维度展开探讨。本文拟在“政府会计=预算会计+财务会计”这一“二元”结构等式的基础上探讨政府会计概念框架及表现形式，旨在指导建立符合中国国情的、逻辑一致、首尾一贯的政府会计概念框架及准则体系。政府会计概念框架实质上就是政府会计理论体系中与实务结合得非常紧密、不可回避且认可度高的一系列基本概念的联结，旨在为政府会计实务提供逻辑一致、首尾一贯的理论指导，为发展政府会计准则奠定坚实基础，其涵盖的内容主要包括政府会计目标、政府会计核算对象与适用范围、政府会计主体、政府会计信息质量特征、政府会计核算基础与计量属性、政府会计要素、政府财务报告等。

二、政府会计目标

IPSASB强调：公共部门财务报告应以决策有用性为首要目标，反映受托责任为次级目标。国外政府会计目标的表述大体有英美模式和德法模式，前者将政府会计定位于财务会计（资源会计），主要为外部信息使用者提供财务信息，阐明政府履行的受托责任；后者将政府会计定位于预算会计，主要向政府立法机关、行政部门提供财政预算信息，供议会和政府决策使用。中国政府会计目标应包括三个方面[10]：一是符合“管控治理观”，即政府会计信息应该能够为上级政府部门评价下级政府部门的绩效服务；二是符合“解除受托责任观”，即政府会计信息能够帮助公众确定政府履行的受托责任；三是符合“决策有用”，即政府会计信息应能提供外部资源提供人或潜在投资人正确决策的信息。政府会计目标的表述应在考虑信息需求方要求的情况下充分借鉴企业会计准则的经验，以使其符合我国的习惯。基于政府会计“二元”结构思想，政府会计目标实际上含有预算会计目标和财务会计目标两大方面。预算会计的目标是提供反映政府财政资金收支合法性情况的信息，而财务会计的目标是提供反映政府使用公共资源的合理性、效益性等财务状况信息。其中，预算会计目标可用“公共受托责任”概括，而财务会计目标可用“公共受托责任+决策有用”概括。受托责任可划分为对内受托责任和对外受托责任。预算会计的公共受托责任主要是对内受托责任，即主要局限于政府内部，类似于上述的“管控治理观”；而财务会计的公共受托责任则主要是对外受托责任，反映政府对社会公众履行的资源受托责任，类似上述的“解除受托责任观”。因而，“二元”结构政府会计目标的完整表述是“公共受托责任+决策有用性”。即政府会计的目标是向政府会计信息使用者提供与政府预算执行和政府财务状况等有关的会计信息，反映政府公共受托责任的履行情况，有助于政府会计信息使用者作出经济决策。该观点充分利用了“英美模式”和“德法模式”的优势，可以实现预算管理和业绩评价双重具体目标，是在政府预算会计与财务会计适度分离的情况下，政府会计目标的完整表述。

财务内部控制的概念篇3

摘要：本文在对我国会计领域会计管理、会计控制、会计监督的认识现状进行分析，进而对三者的概念与内涵进行对比与分析，指出了三者之间的联系与区别，旨在帮助会计实务工作者及理论研究者更好地理解并区分三者，从而更好地开展会计实务工作与理论研究，同时也为企业的会计制度制定提供一定的理论指导。

关键词：会计管理；会计控制；会计监督

一、我国会计领域对会计管理、会计控制、会计监督的认识现状

我国会计理论界在会计本质论方面存在着两大流派，一派是以葛家澍、余绪缨为代表的“会计信息系统论”，另一派是以杨纪琬、阎达五为代表的“会计管理活动论”，两大流派从不同的角度对会计本质进行了论述。“会计管理活动论”是阎达五和杨纪琬两位教授在1980年的中国会计学成立大会上提出的，该理论认为会计本身就具备管理功能，因此会计实际上是对生产过程进行管理的一种活动。“会计管理活动论”与传统会计学理论完全不同的观点引发了学界的热烈讨论，“会计管理”的概念被首次提出。虽然近些年来会计本质理论已经鲜少被提及，但是具体的工作实践中人们仍然沿用着“会计管理”的概念。

笔者通过相关调查得出，目前社会对会计管理的认识主要有以下几种观点：①将各级政府、社会组织及企业对会计工作的管理等同于会计管理；②会计管理就是内部会计控制或会计控制；③会计管理等同于会计监督；④会计人员从事的会计实务工作就是会计管理；⑤会计管理是企业管理者和会计工作者对会计工作的管理；⑥会计管理就是财务管理。从上面这些观点可以看出，“会计管理”的概念仍然活跃于会计领域，但是在理论和实务中与会计控制、会计监督等概念相互混淆，不利于企业进行会计制度的规划，影响了会计在企业管理中的职能发挥。

二、会计管理、会计控制、会计监督相关概念及关系辨析

（一）会计管理

《开展我国会计理论研究的几点意见———兼论会计学的科学属性》（阎达五、杨纪琬,1980)中创造性的提出了“会计管理”概念，认为会计是一种管理经济的社会活动，并且对会计管理的具体要素、职能、对象、目标等内涵进行了研究与界定。总的来说，会计管理是一种追求经济效果、管理价值运动的活动，以管理人员、目标、方法、手段与客体为具体要素，分别对生产过程的事前、事中与事后进行管理，具体发挥以下八大职能：预测、决策、预算、计划、核算、控制、分析与考核。

本文认为在会计管理实践中，会计核算的内容与过程与会计惯例是密不可分的，因此，会计核算也属于会计管理，会计管理是一种由预测、记录、对比分析、形成反馈共同构成的循环控制过程。在这个过程中，会计管理人员是主体，价值运动是管理活动的客体，以会计信息和会计系统作为管理手段对价值运动进行预测、决策、预算、分析、反馈等一系列管理，从而实现提高经济效益的目的。现实中会计管理、会计控制、会计监督共同构成了会计系统，在这个系统中，会计活动对自身产生的信息与外部生产经营活动都进行了质量控制与监督，包括对流程、授权、审批、职责等进行全方位的控制，期间处理与控制过程是同时进行的。而会计管理的最终目的不仅仅是对组织内部的会计信息进行控制与管理，而是要通过对外管理以提高整体经济效益，对外的组织协调管理需要通过对外的控制与监督功能来实现。当然会计系统不是执法监督机关，所以会计监督职能是没有会计控制职能重要的。在现实工作中，人们将政府组织、企业单位的管理层对会计工作的管理看作是会计管理，这与会计管理的实际内涵是相距甚远的。

（二）内部控制与会计控制

在实际工作中，常规的会计控制就是指内部会计控制，从属于组织内部控制系统。我国于2008年5月颁布了《企业内部控制基本规范》，对内部控制系统的要素、人员、内容、手段、目标等进行了具体的规范。这个规范是融合了会计管理于控制形成的外延广泛的控制体系。会计控制系统既包括对内部会计信息的控制，也包括在外部会计信息质量的控制与处理过程中的控制，但是总的来说，这些控制活动都是在系统内部进行的，因此都属于内部会计控制范畴。内部控制与会计管理都是以提高经济组织经营效益为目的，不同点在于内部控制在企业经营活动中的管理内涵更为丰富，外延也更为广泛，相比之下会计管理的范畴更为细致与微观，也可以这么认为，在实际的企业经营活动中，会计管理与会计控制是相互交织、无法分割的，它们都从属于内部控制系统。

（三）会计监督

会计监督主要包括以下几个方面：①监督组织内部的财产物资情况与财务收支情况；②政府、社会组织等外部组织对内部会计信息及工作的监督；③组织内部对会计信息及工作的监督，包括会计系统内部与外部对会计工作的监督。除了第二点提到的组织外部的会计监督（这是本文考查内容之外的），另外两部分都是在企业内部进行分析处理的，都可以看作内部会计监督，自然也同样从属于内部控制系统。

（四）财务管理

财务管理是一项对企业的财务活动和财务关系进行组织与处理的综合性工作，财务管理的具体内容包括对企业的融资、投资、资金运营与分配等活动进行分析、决策与控制。由此可以看出，财务管理的内容比较单一，是对企业经营中与资金及相关要素有直接关系的活动进行直接管理，不需要对企业的经营活动作出全面的反映。也就是说，财务管理是企业的一个具体职能管理，而会计管理则是对企业经营活动进行全方位的反映与管理，而在实际的工作开展中，财务管理需要运用到会计信息进行决策与控制，因此，会计管理与财务管理具有一定的联系，但是在企业经营活动管理中还是明显相区别的。

三、结语

通过上文的分析与论述，我们可以明确得出，会计管理、会计控制、会计监督以及财务管理在企业经营活动中具有一定的联系，但是彼此之间仍然是有明显的区别的。会计管理与会计控制及会计监督都有着一定的重叠部分，同时三者都从属于内部控制系统，但是每部分的具体内涵仍然是相互区别的。会计管理是为了提高企业经营效益，会计控制则是为了对会计信息质量进行控制，会计监督则是对企业内部财产清查与财产物资以及对会计信息、会计工作进行监督，这三者的共同点在于都是以组织内部的会计信息系统为基础的，都需要通过对会计信息质量进行处理来实现。总的来说，三者可以统称为“会计管理”，共融于内部控制系统，这也是当下企业管理发展的一种趋势。

参考文献：

[1]罗希.会计信息监督为目标导向的内部会计控制研究[D].西南财经大学,2008.

[2]王广明,龚凯颂.如何完善会计监督[J].财经理论与实践,2000,01:69-71.

财务内部控制的概念篇4

关键词：铁路企业财务会计内部控制内部控制是铁路企业经营活动的重要组成部分，是铁路企业管理的重要手段，其贯穿于铁路企业活动的每一方面。铁路企业想要经济活动顺利开展，经营管理高效低耗，就需要铁路企业建立完善铁路企业内部控制制度与体系，加强铁路企业内部控制，约束、规范铁路企业经营管理行为，从而有效的防范铁路企业风险。铁路铁路企业完善加强内部控制，是及时发现、有效纠正铁路铁路企业舞弊行为，保证铁路运输等业务经营高效的重要保障，同时也是保全国有资产，保证财务信息准确、可靠，实现经营目的，促进铁路企业战略实现的有效手段。

一、内部控制概念界定

内部控制的概念或者说内部控制的范畴在学术界有众多说法，未能达成一致，无论是从审计角度看的铁路企业内部控制还是从业务交易角度看的铁路企业内部控制，学术界对内部控制是什么，如何界定内部控制还没有给出明确答案，我们对内部控制的认识还有所欠缺。

美国虚假财务报告委员会的《内部控制整体框架理论》对内部控制的定义是内部控制为铁路企业各层次实行的目的在于为铁路企业提供合理保证的程序、活动等一系列过程。COSO报告对内部控制的定义为广义上的内部控制，这种定义没有为内部控制划定界限，对理论研究和实务规范的意义不大。

二、铁路企业财务会计内部控制的含义

企业财务会计内部控制是现代企业管理的重要组成部分，建立企业财务会计内部控制体系就是明确企业内部分工、健全责任制度、完善财务会计管理的企业管理体系，其是企业经营活动的自我规范、自我调整的自发机制，企业财务会计内部控制的健全完善及内部控制措施的有效落实是现代企业成败的关键，也是避免所有权与经营权分离引发会计造假的有效方式。

铁路企业财务会计内部控制已超出传统意义上内部控制的查错和保全资产目的，铁路企业财务会计内部控制目标已延伸到通过加强内部控制提高经营效率，确保企业效益，保证企业经营目的实现这一层次。随着铁路企业的发展，铁路企业财务会计内部控制有了较高的要求，健全铁路企业财务会计内部控制成为促进铁路企业健康发展，适应新形势要求的必然趋势。

三、铁路铁路企业财务会计内部控制的主要内容

1.现金控制

现金控制是铁路企业财务会计内部控制的重要内容，现金是铁路企业经营活动中最重要的资产，也是铁路企业流动性最强的资产，应是铁路企业加强控制、严防舞弊的重点。铁路企业现金控制是保证企业收入收取正确、保管妥善以及现金按照预算支出以及预算外支出合理合规的重要保障。

2.实物资产控制

铁路企业实物资产主要为固定资产，在铁路企业资产总额中占据较大比重。因此铁路企业财务会计内部控制不能忽视固定资产。一方面铁路企业应加强企业存货资产管理，建立健全存货管理体系，另一方面铁路企业要加强财务会计对固定资产的内部控制，固定资产是铁路企业经营过程中发挥长效作用，保证经营活动顺利开展的重要资产条件。因此铁路企业必须设定专人岗位进行固定资产的管理，同时在账务上对固定资产进行分离管理，坚持定期对固定资产进行实地盘查，从而保证铁路企业利益以及固定资产运营高效。

3.成本控制

成本控制是铁路企业经营目标实现的重要保证，铁路企业必须很好的平衡成本与利润的关系。铁路企业的发展依赖于低成本、高利润，只有这样，铁路企业才能发展壮大加强成本管理，完善成本控制制度，健全成本控制体系是实现铁路企业利润最大化的有力手段。同时严格控制铁路企业成本预算差异，有利于杜绝铁路企业虚假财务信息。铁路企业采购数额较大，日常业务付款频繁，在采购及付款环节中，财务会计上完善采购、付款控制制度，加强审批等过程管理，能够有效避免成本浪费。

4.筹资投资控制

加强铁路企业筹资财务会计内部控制，有利于降低铁路企业资金成本，同时为铁路企业未来发展筹集充足资金。在铁路企业筹资过程中，加强筹资财务会计内部控制，建立合理的筹资决策制度，一方面要铁路企业资金不足，不能充分利用发展机会面，另一方面也要防止铁路企业无限制负债，造成资产负债率过来的财务状况。同时加强筹集资金的使用管理，降低资金成本，确保筹集资金的高效利用。

投资是铁路企业获取利润、发展壮大的手段，是取得财富的重要活动。铁路企业对外投资具有交易频率低，交易金额大，风险高的特点，铁路企业一项投资的失败将导致铁路企业巨额负责，直接威胁铁路企业的生存，因此，对铁路企业投资活动坚强财务会计内部控制以减少投资风险十分有必要。

结语：企业内部控制是衡量现代企业经营管理水平的重要标尺。铁路企业财务会计内部控制的建立需要在实践中不断探索完善，从而推进铁路企业管理的不断进步。对于正处于高速发展的我国铁路企业来说，加强财务会计内部控制，提高铁路企业会计信息质量，必将使得铁路企业经营管理水平不断提升。我们可以肯定，随着我国经济的发展，铁路企业财务会计内部控制将越来越重要，内部控制也将不断创新。（作者单位：大连沈铁港口物流集团有限公司）

参考文献：

[1]段玉峰.加强铁路企业内部会计控制措施探讨.中国对外贸易：2011（24）

财务内部控制的概念篇5

内部控制是从内部牵制发展而来的，至今为止，大致经历了五个阶段，即内部牵制阶段、内部控制阶段、管理控制和会计控制阶段、内部控制结构阶段、一体化结构阶段。

(一)内部牵制阶段

L.R.Dicksee最早于1905年提出内部牵制这个概念，他认为，内部牵制由三个要素构成：职责分工、会计记录、人员轮换。

GeorgeE.Bennett发展了内部牵制这一概念，他于1930年给内部牵制下了一个完整的定义：内部牵制是账户和程序组成的协作系统，这个系统使得员工在从事本身工作时，独立地对其他员工的工作进行连续性的检查，以确定其舞弊的可能性。

(二)内部控制阶段

1947年，AICPA(美国执业会计师协会)下属审计程序委员会在其《审计准则暂行公告》中第一次提出了内部控制概念。

1949年，AICPA了一份特别报告，：“内部控制——一种协调制度要素及其对管理当局和独立审计人员的重要性。”该报告首次给内部控制以如下定义：内部控制包括组织的组成结构及该组织为保护其财产安全、检查其会计资料的准确性和可靠性、提高经营效率，保护既定的管理政策得以实施而采取的所有方法和措施。

(三)管理控制和会计控制阶段

1958年，AICPA的第29号《审计程序公告》指出：“内部控制，从广义上包括既有会计又有管理特征的控制……”。

1963年，AICPA的第33号《审计程序公告》指出：“独立审计人员主要关注会计控制……但是，如果独立审计人员认为某些管理控制可能对财务记录可靠性有影响，他应当考虑评价管理控制。”

1972年，CICPA下属审计准则委员会的《审计准则公告》第1号给管理控制和会计控制下了一个详细的定义。该定义如下：“管理控制包括但不限于确保交易由管理当局授权的组织结构、程序及有关记录。这种授权是与实现组织目标这个责任相联系的管理功能，并且是建立交易的会计控制的起点。”

会计控制是与资产安全、财务记录可靠及下列事项提供合理保证的组织结构、程序及记录：

a.交易的实施是依据管理当局一般授权或特别授权；

b.交易的记录要满足以下需要：

·能按一般公认会计原则或应用于会计报告的其他标准来编制财务报表；

·保持资产的经管责任。

c.只能根据管理当局的授权才能接近资产。

d.账面数定期与实际数核对，并对差异采取恰当行动。

显然，这个概念将管理控制和企业目标相联系，但未将会计控制与企业目标相联系。

(四)内部控制结构阶段

1988年，审计准则委员会第55号《审计准则公告》，正式提出“内部控制结构”这一概念，该公告自1990年1月起取代第1号《审计准则公告》中的相关内容，也就是说，自1990年1月起，由内部控制结构取代内部管理控制和内部会计控制。

第55号《审计准则公告》规定，内部控制结构是指为了对实现特定公司目标提供合理保证而建立的一系列政策和程序构成的有机总体，包括控制环境、会计系统及控制程序三个部分。

(五)一体化结构阶段

八十年代以来，虚假财务报表时有发生。为此，美国成立了“反虚假财务报告委员会”(即Treadway委员会)。随后，由美国执业会计师协会(AICPA)、内部审计协会(IIA)、财务经理协会(FEI)、美国会计学会(AAA)、管理会计学会(IMA)等多个专业团体共同发起组成“Treadway委员会发起委员会”，简称COSO。COSO从属于Treadway委员会，专门致力于内部控制研究。COSO于1992年提出了题为“内部控制——一体化结构”的研究报告，这就是著名的COSO报告。

鉴于COSO报告对内部控制的认识和审计准则委员会的第55号《审计准则公告》有较大差距，审计准则委员会于1995年了第78号《审计准则公告》，全面接受了COSO报告的观点，修改了第55号《审计准则公告》，自1997年1月起生效。

二、内部控制概念

笔者认为，所谓控制就是一定的主体为了实现其既定目标，以信息沟通为基础，采取一定的方法，对影响其目标实现的可控因素所作出的一切努力。这一概念包含了控制的五个要素：

·控制主体，即为实现既定目标的施控者。

·控制客体，即影响控制主体目标实现的可控因素，也是控制主体控制活动的承担者。

·控制目标，即控制主体的既定目标。

·控制手段，即控制主体所采取的作用于控制客体的方法。

·信息沟通，即控制主体和控制客体之间的信息沟通。

所以，控制就是控制主体为了实现其控制目标，以信息沟通为基础，采取一定的控制手段，对控制客体所作出的一切努力。

从控制的五个要素来看，控制目标、控制手段和信息沟通显然不能作为区别内部控制和外部控制的标准。同样，控制客体也不能作为判断内部控制和外部控制的标准，因为政府机构同样也要采取一定的方法来控制企业的经济活动，这显然只能属于外部控制而不能属于内部控制。所以，笔者认为，区分内部控制和外部控制的标准是控制主体，只要控制主体是属于组织内部的，则这种控制就是内部控制。这样，笔者给出内部控制的如下概念：内部控制是组织内部的主体为了实现其既定目标，以信息沟通为基础，采取一定的方法对影响其目标完成的可控因素所作出的一切努力。

三、内部控制的内容

笔者认为，控制主体既是区分内部控制和外部控制的标志，也是构建内部控制内容体系的基础。这里仅以企业为背景来分析内部控制内容体系。大家知道，企业由四种经济主体所组成，即股东、经营者、管理者和普通员工，这四种经济主体都有各自的目标，并且都有各自的可控因素，所以，企业内部控制体系也就由以下四个层次组成：

·以股东为主体的内部控制；

·以经营者为主体的内部控制；

·以管理者为主体的内部控制。

我们这里只以内部控制五要素为框架，对各个层次的内部控制作一总体性的勾画。

1.以股东为主体的内部控制

(1)控制主体：股东。

(2)控制客体：经营者及整个企业的业务活动。

(3)控制目标：财富最大化、财产安全、能获得如实报告。

(4)信息沟通：财务报告。

(5)控制手段：建立治理结构、委托CPA审计、决定会计政策、抛售股票、对经营者实行承包经营或租赁经营。

2.以经营者为主体的内部控制

(1)控制主体：经营者。

(2)控制客体：管理者及整个企业的业务活动。

(3)控制目标：实现经营目标、财产安全、能获得如实报告。

(4)信息沟通：责任报告。

(5)控制手段：组织控制、预算控制、财务控制、会计控制、政策控制、人事控制、风险控制、内部审计。

3.以管理者为主体的内部控制

(1)控制主体：管理者。

(2)控制客体：普通员工及责任中心的业务活动。

(3)控制目标：完成责任目标、资产安全、获得业务运行的真实报告。

财务内部控制的概念篇6

摘要：财政立宪是现代国家宪政建设的重要内容。财政立宪离不开宪法文本，宪法文本立足于宪法规范。宪法概念就是宪法规范。“财政”概念群作为宪法文本中的规范群之一，不仅具有规范性的特征，而且具有整合性的优势。它包括规范整合、价值整合、秩序整合与社会整合等四个方面，其中社会整合是基础和核心。中国宪法文本上的“财政”概念群(1)对现实社会的整合，主要包括两个方面，一是对现实社会的解读，二是对现实社会的指导。论文关键词：宪法文本；财政；概念群；整合在法学领域，概念是解决法律问题所必需的和必不可少的工具。没有限定严格的法律概念，我们便不能清楚地理性地思考法律问题。规范性是法律概念的重要特征，或者说，法律概念就是法律规范。但是，任何法律概念或法律规范都不是孤立存在的。任何具体规范都是整个法律秩序之一部分。“通常只有了解法律规范在规范群（Normengruppe）法典、部分领域（Teilgebiet、劳动法、社会法、税法）或者整个法律秩序中的地位，才能对规范内容进行切合实际的理解。”（魏德士，2003）329中国宪法文本上的“财政”概念群(1)，就是这样的法律“规范群”或法律概念群。从概念群的角度探讨财政问题与中国宪法问题的内在联系及其实践价值，具有重要意义。一、宪法文本上的“财政”概念群1．宪法文本上的“财政”概念目前学术界有关财政的定义大体一致，一般认为，财政系指国家、地方公共团体这种经济团体，为维持其存立、达成其目的，取得、使用、管理必要的财货之各种活动的总称。广义上，财政被用以指国家财政、地方财政二者，但作为国家根本法的宪法，主要是就前者加以规定（阿部照哉等2006）。或者说，财政是凭借国家的权力为满足国家职能的需要而进行的筹措、分配、使用和管理财政资金的活动。包括财政收入和财政支出两部分。其职能是组织财税收入，拨付财政支出，进行财政监督（刘隆亨，2004）。各国宪法文本上对“财政”的规定并不是范围一致，用语一致，有的国家的宪法是用专章规定“财政”并直接用“财政”作章标题，如属英美法系的东南亚国家联盟，对财政活动的法律规定都列入了宪法的范围并确定下来：1959年的印度尼西亚宪法的第八章、1957年马来西亚联邦宪法中的第七章、1966年新加坡宪法第五篇；有的国家的宪法是在具体条款中规定财政的收入和支出内容，采用预算、决算、税收、国库、拨款等用语。而在独联体12个国家中，将“财政”用专章写进宪法文本的有4个国家，即乌兹别克斯坦共和国宪法（第二十五章：财政与信贷）、白俄罗斯共和国宪法（第七篇：白俄罗斯共和国的财政信贷体制）、摩尔多瓦共和国宪法（第五篇：国家经济与公共财政）、格鲁吉亚共和国宪法（第六章：国家财政与监督）。其余8个国家的宪法文本虽未专章规定“财政”，但大都将“财政”、“预算”、“税收”等概念放到各相关条款中加以具体规定(注：只有土库曼斯坦和塔吉克斯坦两国的宪法文本中没有“财政”一词。)（任允正等，2001）。2.宪法文本上的“财政”概念群法律文本上的概念是法律规范，宪法文本上的概念就是宪法规范。同理，宪法文本上的“财政”概念是宪法规范，宪法文本上的“财政”概念群就是宪法规范群，具体地说，就是“财政”规范群。宪法文本上的“财政”概念群一般由三个层面构成，一是基础概念（财政），二是基本概念（预算、税收），三是非基本概念（决算、国库、国债、转移支付、政府采购等）。其中，基础概念（财政）在宪法文本上出现的次数不多，但并不能改变它在“财政”概念群中的基础地位。基本概念（预算、税收）在宪法文本上出现的次数一般比基础概念要多，但并不能改变它对于基础概念（财政）的从属地位和次级地位。至于非基本概念（决算、国库、国债等），在宪法文本上可能出现，也可能不出现，可能这个出现另一个不出现，即使出现，次数也很少。这就使得非基本概念在宪法文本中，相对于基础概念（财政）和基本概念（预算、税收），处于更加从属和次级的地位。据此，笔者认为，宪法文本上的“财政”概念群，主要应由基础概念和基本概念构成，即一般由财政、预算和税收这三个概念构成宪法文本上“财政”概念群的主体。古今中外，概莫能外。3.财政概念群的特征（1）群体性。如果说，宪法文本上的概念是一个有机的统一体，那么，宪法文本上的所有概念和规范就是一个系统，具有系统性。而宪法文本上的“财政”、“预算”和“税收”等若干紧密相关的概念和规范，相对于宪法文本上所有概念和规范的系统，就只带有群体性的特征，具有群体性。（2）相似性。“财政”概念群既然称为“群”，那么“群”又有什么特征呢？在《辞源》（下册，第2499页）里，“群”有禽兽聚合；人群，朋辈；种类；合群；犹诸、众等5种涵义。其中一个涵义就是种类。而“类”在《辞源》（下册，第3999页）里则有种类；相似；善；法式，榜样等8种涵义。而相似就是其中的一个涵义。从这个意义上说，“财政”概念群里的“财政”、“预算”和“税收”等概念都具有相似性，如：“财政支出”与“财政预算支出”、“财政收入”与“财税收入”等。（3）层次性。“财政”概念群的若干概念既有群体性、相似性，又具有层次性。如“财政”概念是概念群的基础概念，是最高的层次，“预算”和“税收”概念则为第二层次的基本概念，而“国债、货币、赤字、国库”等就属于非基本概念的第三层次。“财政”概念可以涵盖基础概念、基本概念和非基本概念三个层面。低一层次的概念则不能涵盖高一层次的概念。如“税收”这一基本概念只是“财政”这一基础概念的其中一个方面（财政收入），而不能包括另一个方面（财政支出）。更不能将“税收”概念与“财政”概念相提并论。（4）互补性。在“财政”概念群中，互补性也是它们的特征之一。如“财政收入”与“财政支出”、“财政预算”与“财政决算”、“财政收入预算”和“财政支出预算”等。（5）整合性。整合性是“财政”概念群最基本的特征。所谓整合，就是“通过整顿、协调重新组合”（见《现代汉语词典》第5版，第1737页）。而作为财政概念群的整合，就是将具有相似性、层次性、互补性的“财政”、“预算”和“税收”等宪法文本上的规范加以整顿协调，重新组合为“概念群”之后，其价值功能将比整合前它们中的任何一个概念更能反映宪法文本对财政问题的整体把握，更有助于人们对宪法文本上财政问题的全面的深刻的认识。因为，“在适用某个具体规范时，应当承认该规范在表达上的局限性和非完整性”。“只有对相关法律规范进行和谐的解释后，法律适用才是有意义的。”（魏德士，2003）714.财政概念群的优势：整合整合，既是财政概念群的特征之一，更是财政概念群的优势所在。因为与群体性、相似性、互补性和层次性相比，整合性更能聚焦、放大和升华概念群在经过整顿、协调与重新组合之后的规范、价值、秩序、效力和功能。（1）规范整合。概念群就是规范群。概念群的整合性，就是规范群的整合性。因此，概念群的整合首先就是规范的整合。“具体规范建立在规范整体”的“统一调整方案的基础之上”(魏德士，2003)329。（2）价值整合。“法律规范包含了实现法律秩序应当实现的价值导向”（魏德士，2003）68。因此，规范整合已经蕴涵了价值整合。但规范整合并不等于价值整合。“规范和价值的区别首先在于它们所指向的行动一个是义务性的，一个是目的性的；其次在于它们的有效性主张的编码一个是二元的，一个是逐级的；第三在于它们的约束力一个是绝对的，一个是相对的；第四在于它们各自内部的连贯性所必须满足的标准是各不相同的。”（哈贝马斯，2003）316“在论证性语境中，规范和价值起着不同的论辩逻辑作用。”（哈贝马斯，2003）317（3）秩序整合。规范整合与价值整合表现为秩序整合或法律秩序整合。“法律秩序应该是由协调的并且规范的价值标准所组成的有序的规范结构。”（魏德士，2003）329但这一“有序的规范结构”并不是静态的、孤立的个别规范的堆积，而是“由协调的并且规范的价值标准”整合而成。正因为如此，“联邦宪法法院将整个法律秩序理解为一个层次分明的价值判断的内部体系、一个受到各方面约束的法律价值标准的层级秩序。位于该层级顶点的是宪法基本判断。”（魏德士，2003）31（4）社会整合。如果说规范整合、价值整合与秩序整合还是停留于文本体系或制度层面，那么，社会整合则是上述三种整合与现实社会的结合，是将上述三种整合运用于社会现实生活，是宪法文本概念群在现实中的行动表现，是宪法文本的实施，是宪法文本上的概念群由逻辑向现实的转化。如果说，上述整合只是一种可能性，社会整合就是一种现实性。可能不等于现实，现实是已经实现的可能。值得注意的是，“社会整合，只有在具有规范有效性的规则基础之上才是可能的。”（哈贝马斯，2003）35“现代社会不仅通过价值、规范和理解过程进行社会性整合，而且通过市场和以行政方式运用的力量进行系统性整合。”（哈贝马斯，2003）48“通过价值、规范和理解而实现的社会整合要完全取决于交往行动自身。”（哈贝马斯，2003）44二、中国宪法文本上的“财政”概念群(第3页)1.中国宪法文本上的“财政”概念“财政”概念是中国现行宪法文本中“财政”概念群的基础概念。在中国现行宪法文本即1982年宪法文本中，“财政”一词8次出现，其分布大致在5个方面：一是在全国人大专门委员会的名称中使用了“财政”概念1次（第七十条第一款）；二是在规定国务院审计监督权时2次出现“财政”一词（第九十一条第一款）；三是在规定县级以上地方政府权限时使用了“财政”概念1次（第一百零七条第一款）；四是在赋予民族自治地方自治权时3次使用了“财政”一词（第一百一十七条）；五是在强调国家对少数民族在经济文化建设事业的发展权方面要有所帮助中使用了“财政”概念1次（第一百二十二条第一款）。对“财政”一词在1982年宪法文本5个条款中的8次出现加以分析，我们不难发现，这5处可概括为5种权力，即人大的监督权（监督政府）、国务院的审计监督权（审计监督地方各级政府和金融机构）、地方政府的管理权（审查批准管理本行政区域的发展计划和执行情况）、民族自治地方的自治权和民族自治地方的发展权。这5种权力再加以分类，就是中央国家机关内部的横向财政分权和中央政府与地方政府之间的纵向财政分权。其中，人大的财政监督权和国务院的财政审计监督权属于中央国家机关内部的横向财政分权；人大的财政监督权和国务院的财政审计监督权与地方政府、民族自治地方的财政权之间，则属于中央政府与地方政府之间的纵向财政分权。可见，在1982年宪法文本中，“财政”的基本涵义是分权，既包括中央国家机关内部的横向财政分权，也包括中央政府与地方政府之间的纵向财政分权。2．中国宪法文本上的“预算”概念在宪法文本的“财政”概念群中，如果说“财政”一词是概念群的基础概念，那么“预算”一词就是概念群的核心概念。这是因为，财政活动的主要内容就是进行预算资金的筹集、分配、使用和管理。财政工作的主要任务就是组织和实现权力机关批准的财政收支计划。换句话说，预算就是财政预算，财政预算包括财政收入的预算和财政支出的预算。财政收入与财政支出都离不开预算。因此，就某种意义上说，没有预算就没有财政。在中国现行宪法文本中，“预算”概念共出现4处5次：一是在全国人民代表大会职权中使用了“预算”2次（第六十二条第十款）；二是在全国人民代表大会常务委员会职权中出现1次（第六十七条第五款）；三是在国务院职权中出现1次（第八十九条第五款）；四是在地方各级人民代表大会和地方人们政府职权中出现1次（第九十九条第二款）。从宪政国家的视角而言，审议与通过预算法案曾经是代议机关的唯一职能。而在代议制民主发展日趋完善的今天，审查和通过政府预算法案仍然是代议机关监督、控制政府的主要途径，是建立与巩固责任制政府，实施宪政的关键。但是，这并不是“预算”一词在中国宪法文本中的全部涵义。实际上，从现代国家的宪政功能、宪政机制和宪政改革趋势来看，“预算”一词在中国宪法文本上的涵义应该包括以下三个方面：第一，作为现代国家的宪政功能，财政预算是保证国家权力正常运行的经济前提（保权宪政功能）。财政预算的“保权”宪政功能主要有两个方面：其一是满足国家权力正常运行的需要。因为财政预算是政府向社会征取资财的合法依据，当然也就是其全部权力活动的经济前提。其二，财政预算也确保了政府在政治领域内的合法性权威地位。因为代议机关审议与通过财政预算的行为本质上是一个由代议机关代表民意行使的立法行为，它向社会表明了民选代表与人民政府的信任与政治支持，是政府取得社会民众的合法性认同的宪政功能。第二，作为现代国家的宪政机制，财政预算是控制国家权力的重要途径（控权宪政机制）。财政预算的“控权”宪政机制主要体现在两个方面：其一，财政预算可以通过控制政府的财政支出节制公共财政资金的使用，从而截断了政府滥用权力的物质来源。其二，审议与通过财政预算法案是代议机关威慑政府的一种有力手段。代议机关一旦全面控制了政府的财政预算，就牢牢扼住了政府的“经济命脉”，进而取得对于政府的全面支配地位。第三，作为现代国家的宪政宗旨，财政预算是保障公民（纳税人）应有权利的重要内容（维权宪政宗旨）。其一，国家在预算财政收入时，不应该单方面决定税收政策，而应该实行预算民主，让纳税人在税收政策的形成过程中有发言权。其二，国家在预算财政支出时，不应该单方面决定支出政策，要在支出政策的形成过程中实现预算民主，确保国家将税收用于生产纳税人所需要的公共产品和服务，真正做到“取之于民，用之于民”，保障纳税人应有的权利。3.中国宪法文本上的“纳税”概念“纳税”（“税收”、“租税”或“赋税”等）概念则是宪法文本上“财政”概念群中的重要概念之一。在日本宪法学家卢部信喜看来，“立宪政治乃以国王的课税须得到国民承认这一财政问题为契机而发展起来的历史，即显示了其重要性。”或者说，“新课租税、或变更现行租税，必须依照法律或法律所规定的条件（日本宪法第84条）”。“这是基于租税乃是要求国民直接负担，因此必须征得国民之同意的原则，源自于在英国自古便常被论及的‘无代表则无课税’的政治原理。”“这里所说的‘租税’，是指国家或地方公共团体，基于其课税权，为了充作其使用经费，强制征收的金钱给付之行为。”（卢部信喜等，2006）其核心是：国家的征税权必须受到全体公民的约束，其民意代表的机构是议会即代议机关。这就是税收问题上国家权力与公民权利的关系问题（限制国家权力，保障公民权利）。这是所有国家宪法文本中最基本最共同的涵义。这就是“立宪视角下的税收”、“财税宪法”、“财税立宪”或“税收法治”。中国宪法文本中的“纳税”概念与上述涵义相比较，有所区别。在整个1982年宪法文本中，仅出现“纳税”概念1处1次，即第五十六条：“中华人民共和国公民有依照法律纳税的义务。”按照蔡定剑（2004）对此条的解说，“税收是国家之基本，公民出于自身利益的需要，创建自己的政府为了公共福利。而公民为此承担的代价和第一义务就是要向国家交税。所以宪法规定公民有纳税的义务是可以理解的。”关于“纳税的义务”，蔡认为，“纳税是指纳税义务人按照法律规定，向税收部门缴纳税款。纳税作为公民的一项义务，它有如下特点：第一，具有强制性，即纳税人须履行纳税义务，否则，要受到法律制裁。第二，具有无偿性，即税收是国家单方面向纳税人征收的，是国家财政收入的重要来源。不需返还，纳税人也无权要求返还。第三，具有固定性，即纳税人和税率都是由法律明文规定的。我国刑法和有关税收法律对公民偷税抗税逃避税收义务的行为作了处罚的规定，严重的偷税犯罪行为将受到3年以下有期徒刑的制裁，情节特别严重的要处以3年到7年有期徒刑的制裁。”然而，通观条款全文和蔡定剑对此条款的精解，在“纳税”一词的相关文字中，我们看到的只是公民的义务，而看不到公民的权利，更看不到对公民权利的保护。看到的只是国家的权力，而看不到对国家权力的限制。既然没有对国家权力的限制，又没有对公民权利的保护，那么，这样的条款，实际上与“国家的税收必须受到全体公民的约束”这一所有国家宪法文本中最基本最共同的涵义或普世性价值是格格不入的。它也同样背离了“限制国家权力，保障公民权利”这一宪法宗旨。也说明我国宪法文本中有关税收的条款亟需改革完善，与世界接轨，尽快融入世界宪法国际性的潮流。这是大势所趋。三、中国宪法文本上“财政”概念群的意义如前所述，作为规范和价值的宪法文本上的“财政”概念群对现实社会的意义，也就是宪法文本上的“财政”概念群对现实社会的整合，它包括两个方面，一是对现实社会的解读，二是对现实社会的指导。在本文中，笔者仅以“财政”概念群对乡村债务(注：所谓乡村债务，严格说来，应该是指20世纪90年代以来，尤其是1994年分税制以来，中国的乡镇政府和村集体经济组织与其他经济组织、个人和社会团体，以及政府之间发生的债务（朱钢等：《乡村债务》，社会科学文献出版社。2006年11月第1版，第184页）。据农业部调查统计，1998年全国乡村债务共计3259亿元，平均每个乡镇298万元，每个村20万元（宋洪远等，2004）；另据财政部财科所研究推算，2011年全国乡村债务总额在6000亿元（财政部财科所，2004）。沉重的乡村债务，不仅瓦解着中国的乡村经济，恶化着政府和村级组织与农民之间的关系，而且威胁着乡村社会的稳定，影响着中国农村政治的变化，也严重地干扰着农村和谐社会的构建，成为新农村建设中一道绕不过去的坎。如何从理论与实践的结合上化解乡村债务，成为从中央到地方各级政府与社会各界的重要话题。近年来，尽管人们从政策、体制、政府、市场、法治等不同角度和不同层面对乡村债务进行过各种深入的研究和讨论，但是，“研究和讨论的最终结果和提出的政策建议，仍然是局部和针对个案的政策建议，缺少一个更加宏观，即包括金融、财政、税收、行政管理体制和机构改革、法律框架等在内的一揽子改革与政策建议方案。”因为“乡村债务不是一个孤立的现象”，“单一的政策和方案不能根本解决负债问题。”而必须“要以更高的视角，以综合性的诊治来寻找解决乡村债务的良药。”（朱钢等：《乡村债务》，社会科学文献出版社。2006年11月第1版，第207页）)这一现实问题的整合为例。它表现为：一是从“财政”概念群看乡村债务的成因；二是“财政”概念群在乡村债务化解中的意义。1.从“财政”概念群看乡村债务的成因笔者认为，从宪政的视角去看待乡村债务，是解决乡村债务的根本出路。但宪政离不开宪法，宪法又立足于文本。因此，用宪政的视角去看待乡村债务，首先必须用宪法文本上的财政概念群来解读乡村债务的形成原因。这个形成原因，从中央与地方关系的角度来说，就是中央与地方的财政分权失衡；从人大与政府关系的角度来说，就是人大对政府预算的监督失效；从乡村政府和组织与农民关系的角度来说，就是乡村政府和组织对农民的“税”“费”征缴失范。（1）财政分权失衡。宪政的核心在于分权与制衡，其对财政的要求主要表现在：纵向财政分权和横向财政分权。纵向财政分权涉及中央与地方之间，以及地方政府相互之间的财权划分。1984至1994年间，我国大部分地区主要实行财政分级包干制度。而从1994年开始，我国实行了分税制。分税就是分权。就目前的情况看，这种分权模式存在两方面的问题：首先，从财政分权的内容上看，中央与地方的权力明显不对称，对地方的财力剥夺过于严重，造成地方政府入不敷出，无力负担基本的公共开支，尤其是广大乡村政府和组织更是举步维艰。乡镇财政极度危机，乡村债务极为沉重。其次，从财政分权的程序上看，中央与地方之间缺乏规范的博弈。财政分权的内容没有通过立法程序，而是由中央政府的规范性文件加以规定。财政分权失衡应该是乡村债务沉重的首要原因。（2）预算监督失效。乡村债务形成的原因，从纵向来说，是中央与地方的财政分权失衡。但从横向来看，却是人大对政府的财政预算监督的失效。财政预算监督就是横向财政分权。横向财政分权的核心，是财政决策权、执行权和监督权的分配，具体到目前的中国而言，主要是预算监督的落实问题，即立法机关对行政机关财政权的监督和制约。在我国，从1954年至今的4部宪法都规定了人民代表大会的预算审批权。1994年全国人民代表大会通过了《预算法》，1999年全国人大常委会通过了《关于加强中央预算审查监督的决定》。然而在实践中，往往面临的是人大预算审查监督制度的失效甚至缺失。其原因有5个方面：一是政府预算过程中存在预算内容不全，预算编制时间短且编制粗放，预算无详尽的分类分项计划，预算对政府的行为缺乏约束力，预算内容和预算过程缺乏透明度等问题；二是预算年度起讫时间的断档影响了预算案的严肃性(注：根据《预算法》，我国预算年度从公历1月1日起至12月31日止，它与我国权力机关审批预算的时间无法衔接。全国人大全体会议一般在每年的3月召开，地方人大全体会议一般在开完全国人大会后的4－5月份才召开，因此在预算年度开始的3～5个月，政府所执行的是没有经过法定程序审批的预算。)；三是人大的预算权内容不详；四是人大缺乏审议年度预算报告的能力（主要是代表专业能力不足，审议流于形式；专门机构的工作不力）；五是决算制度不健全（朱孔武，2006）。由于上述原因，加上我国政治体制改革的相对滞后，横向财政分权没有受到足够的重视（刘文华，2002），立法机关对财政预算监督实际上长期处于监督无力，监督失效，甚至监督缺失的状态，各级行政机关（政府）的财政权力得不到有力的制约，现实中的财政秩序极为混乱，财政危机不可避免，大量乡村债务的出现也就不足为怪。与财政分权相联系的预算监督失效应该是乡村债务沉重的根本原因。（3）“税”“费”征缴失范。如果说财政分权（包括中央与地方的纵向财政分权和人大与政府的横向财政分权）失衡、失效是导致乡村债务的根本原因，那么，在财政分权失衡、失效的既定前提下，乡村政府和组织对农民税费的征缴失范，则是乡村债务形成的直接原因。自古道，上有政策，下有对策。既然在与中央政府的纵向分配博弈中处于劣势，为了生存，地方政府就只能另想办法。有限的制度内税收对于人员不断膨胀的地方政府财政支出来说，无异于杯水车薪。地方政府（这里说的地方政府是县乡政府，主要是乡镇政府及村级组织）在制度内财政危机、入不敷出的情况下，一般会充分利用手中的自由裁量权。因而，在制度外寻求财力支持就成为地方政府的理性选择。这就是税外收费。农村社会乱收费、乱摊派、乱罚款等“三乱”现象即由此开始泛滥。当税外收费仍然不能满足乡村财政支出的需求而乡村财政危机本身又长期得不到解决时，乡村举债现象便开始大规模、长时期、不可遏制地持续蔓延开来。2．从“财政”概念群看乡村债务的化解“财政”概念群对乡村债务的解读是“财政”概念群整合乡村债务这一社会现实的重要意义之一，但绝非根本意义，其根本意义则是对乡村债务的化解，这也是宪法文本中的“财政”概念群对乡村债务这一现实问题最重要的整合。（1）财政立宪：治理乡村债务的根本出路。财政监督是财政民主的表现形式。财政监督或财政民主的缺失是导致巨额乡村债务的重要原因，弥补或克服财政民主的缺失应该是治理乡村债务的一剂良药。但财政民主的缺失却并非财政民主本身所能解决。因为财政民主、财政立法等都是由财政立宪产生，要真正解决因财政民主缺失造成的乡村债务问题，只能求助于财政民主的宪法依据——财政立宪。何为财政立宪？在美国著名财政宪法学家布坎南看来，第一，要从立宪的角度说明什么样的财政体制是合理的；第二，税制是国家财政制度的核心问题；第三，以宪法的形式坚持预算平衡的原则；第四，对税收的支出要给予限制；第五，货币供给要在有法律保障的前提下按规则确定而不是随意决定（忻林，2000）。财政立宪主义产生于和我国社会制度不同的西方发达国家，当然不能照搬到中国来。但这一思想可以为我们提供有益的启示。“他山之石，可以攻玉”，我们可以根据国情借鉴这一有益思想，构建以宪政为基础的公共财政体制，坚持财政立宪，以从根本上治理乡村财政危机和乡村债务。一是坚持财政民主和财政法定，充分发挥人民代表大会这一代议制机构的作用，加强对国家财政权主要是财政预算权的控制和监督。二是坚持“有限政府”，要求政府转化职能。“有限政府”是宪政制度的基本原则。在财政领域，“有限政府”是指：政府的财政职能有限（主要是公共服务）、政府的财政权能有限（以人民即纳税人的授权为条件）、政府的财政行为有限（征税等财政行为应该受法律的限制）。三是坚持“分权与制衡”的宪政原则，实现中央与地方之间以及地方政府相互之间在规范性博弈的基础上合理的财权划分。（2）预算民主：破解乡村债务的深层成因。预算民主也是财政民主的一种表述方式，但它比财政民主的表述更具体，更有针对性。何为预算民主？“预算民主就是指建立这样的一种预算制度，在该制度下，政府的收支行为都是置于人民及其代议机构的监督之下的。这种预算制度将从外部对政府预算进行政治控制，使得政府预算能够实现公共责任。”（马骏，2005）55如果中央政府与地方政府，尤其是县乡（镇）政府的财政权力（村级组织为财务权）能够切实地得到本级人大（村级组织则由村民大会进行财务监督）严格的财政预算监督，就可能避免1994年分税制以来全国农村巨额乡村债务现象的普遍产生，还可以防止往后类似乡村债务的财政危机现象以各种不同的形式变相出现。（3）税收法定：走出乡村债务的价值理念。税收是国家财政的命脉。税收法定是财政法定的另一种表述，只是税收法定比财政法定更具体，是财政法定的一个方面。税费问题曾经是中国“三农”问题的中心，沉重的税费问题曾经是压在农民头上的大山。形成乡村债务的直接原因就是农民税费负担太重。而农民税费负担沉重，其根本原因就是缺乏对政府财政权力的审查和监督。政府的财政权力中，其核心权力之一就是征税权。在人大对政府财政权的监督中，首要的就是对作为核心权力之一的征税权的监督。“在中国现有的制度框架下，在收入方面实现预算民主的最佳途径是由人民代表大会审查、批准政府的税收、收费与债务政策。同时要约束国家在收入汲取方面的权力。”而“一种能够有效地约束国家征税权力的制度就是宪政制度。”（马骏，2005）46正如布伦南等（2000）所指出的，“对统治者的控制，一直是通过对征税权的约束来实现的。”对征税权的约束，关键是制度约束，而制度约束的核心是法律制度的约束，即税收法定（包括宪法、法律、法规等）。只要人大对政府财政权的审查监督严格坚持税收法定的价值理念，各级政府机关与政府官员也自觉地用税收法定的价值观念来转变政府职能，用好财政权，广大农民群众也坚持运用税收法定作为自己的价值观念，那么，我国目前正在开展的社会主义新农村建设就一定能够从乡村债务的巨大困难和障碍中走出来。参考文献：阿部照哉，池田政章，初宿正典等.2006.宪法：总统篇、统治机构篇（上册）［M］.周宗宪译.北京：中国政法大学出版社：421.布伦南，布坎南.2004.宪政经济学［M］.冯克利，王代，魏志梅译.北京：中国社会科学出版社：10.蔡定剑.2004.宪法精解［M］.北京：法律出版社：259－260.哈贝马斯.2003.在事实与规范之间：关于法律和民主法治国的商谈理论［M］.童世骏译.北京：三联书店：35，44，48，316，317.刘隆亨.2004.中国财税法学［M］.北京：法律出版社：1－2.刘文华.2002.宏观调控法制文集［M］.北京：法律出版社：280－290.卢部信喜，高桥和之.2006.宪法［M］.3版.林来梵，凌维慈，龙绚丽译.北京：北京大学出版社：314－315.马骏.2005.中国公共预算改革：理性化与民主化［M］.北京：中央编译出版社：46，55.任允正，于洪君.2001.独联体国家宪法比较研究［M］.北京：中国社会科学出版.魏德士.2003.法理学［M］.丁小春，吴越译.北京：法律出版社：68，71，329，331.忻林.2006.布坎南的政府失败理论及其对我国政府改革的启示［J］.政治学研究(3).朱孔武.2006.财政立宪主义研究［M］.北京：法律出版社：257－262.