养老业务工作计划范文篇1

【关键词】企业养老金；确定缴费型；确定给付型；会计处理

中图分类号：F233文献标识码：A文章编号：1004-5937（2014）23-0021-03

随着生活质量的提高和科学技术的发展，人类的平均寿命得到了延长，人口老龄化的问题也日益严重。我国1999年开始进入老龄社会，人口老龄化将贯穿21世纪，重度人口老龄化和高龄化现象将愈演愈烈。因此，解决人口老龄化带来的一系列社会问题已经迫在眉睫。正确认识并采取相应措施解决好人口老龄化问题，完善养老金保险制度是我国全面实现小康社会的一个重要环节，我国现在正面临巨大压力与挑战，在此背景下，对养老金会计的改革也就成了会计热点问题之一。

一、我国企业养老金计划及会计处理比较

在对美国养老金制度设定提存制计划和设定受益制计划的参考与借鉴基础上，我国制定了两种类似的养老金计划，即确定给付型计划和确定缴费型计划。

（一）两种计划的简述

1.确定缴费型计划。确定缴费型计划需要先确定养老金缴费率，再根据实际的缴费资金和其投资收益的积累额来确定养老金的给付金额。确定缴费型计划的特点表现为：其一，用个人账户的缴费率来预计企业补充养老保险的替代率；其二，用目标退休收入的替代率来确定个人账户缴费率以及投资收益率；其三，个人账户缴费率和累积期决定了企业补充养老金的替代率。

2.确定给付型计划。确定给付型企业补充养老金主要由退休金、伤残金和解约金三部分组成。退休金是基于多种风险模型确定的，包括各种风险发生概率、职工工资增长率、养老保险金投资回报率等。伤残金是由职工发生伤残时收入的总额决定的。解约金是由职工离职或死亡等原因造成的。

（二）两种计划的会计处理

1.确定缴费型计划下的会计处理如下：

上缴社会统筹费时：

借：管理费用――养老金费用

贷：银行存款

向个人账户划拨时：

借：管理费用――养老金费用

贷：银行存款（若两者有差额，则计入应付养老金/预付养老金）

2.与确定缴费型计划相比，确定给付型计划就显得复杂了。确定给付型计划下养老金费用的计算一般涉及服务成本、负债利息、计划资产的实际收益和前期服务成本的摊销数。具体会计处理如下：

发生服务成本和负债利息时：

借：管理费用――养老金费用

贷：预计福利负债

划拨资金时：

借：养老金计划资产

贷：银行存款

养老金投资产生收益时：

借：养老金计划资产

贷：管理费用――养老金费用

确认养老金计划的服务成本时：

借：前期服务成本

贷：预计福利负债

摊销服务成本时：

借：管理费用――养老金费用

贷：前期服务成本

实际支付养老金时：

借：预计福利负债

贷：养老金计划资产

综上所述，确定给付型计划不但给付更稳定，保障性更好，安全性更高，而且技术的提高使得其更科学、更合理。所以，为完善我国养老金制度，对我国养老金制度的改革就应该致力于推行和发展确定给付型计划。

二、我国养老金会计存在的问题

养老金会计是企业会计的一个重要方面，其工作主要围绕养老金开展的全过程，包括对养老金的记录、反映、监督和管理等。无论是由企业负责缴纳的社会统筹部分的基本养老金，还是企业补充养老金，都应该在企业的账务上作相应的会计处理并在企业报表上有所体现，然而目前我国养老金会计制度与其工作职责要求相去甚远。

（一）缺乏完善的养老金会计准则

企业会计进行养老金核算等管理工作的依据就是养老金会计准则，这足以体现养老金会计准则的重要性。然而，目前我国还没有针对企业养老金的会计处理制定相关会计准则，这就使得我国企业养老金会计在进行养老金的会计处理上没有规范的准则作为核算依据，也致使企业对养老金费用的计算不准确，进而影响了会计报表的准确性，难以为报表使用者提供有价值的会计信息。以界定企业养老金费用的构成为例，我国现在的养老金制度对此规定不明确。根据权责发生制，养老金费用应在职工为企业提供服务期间加以确认，而其中就包括前期服务成本、利息费用和计划资产的实际收益。在确认前期服务成本时，按照国际惯例需要在养老金计划修改当年一次性确认为当期费用，或在以后期间进行摊销，但我国职工的养老金是从社会统筹中领取的，在职职工和已退休职工提取比例不能明确划分开，采取现收现付制的方式，使得在职职工和已退休职工的部分养老金混在一起，这导致了会计处理难以区分，而前期成本核算的不准确也间接使得利息费用和计划资产的实际收益难以准确核算。

（二）对补充养老保险会计处理缺乏统一规定

我国在对企业补充养老保险的研究方面较其他发达国家稍晚，所以在会计处理上没有统一的标准，同国际惯例也存在差异，这些原因使得信息使用者在使用不同企业的信息时要进行一定转换，这不仅浪费了时间，也在一定程度上增加了成本。那么在对企业补充养老保险会计处理进行的改革中，首当其冲的任务就是对企业补充养老保险会计处理方法的选择进行统一。从养老金计划的类型来看：确定缴费型所需的账户管理成本较高，需要对每个职工都建立个人账户并分别管理；而确定给付型对账户的统一处理，使得账户管理成本降低；确定给付型下，职工不仅能得到基本生活上的保障，还能得到其他的辅助养老金，也就是说确定给付型的保障功能比确定缴费型更强；从养老金数额的准确性来说，确定给付型不仅考虑到了货币的时间价值，还对一些影响因素作出了假设，故所得金额也更加精确；确定给付型下职工的养老金风险大部分由企业承担，所以对于职工来说，确定给付型下的养老金的安全性比确定缴费型下要高。尽管确定给付型对退休职工更有益，但我国大多数中小企业出于简化企业会计处理、减少技术成本及承担更少风险，对企业补充养老金保险的会计处理多采用确定缴费型。

（三）养老金会计账户的真实性有待提高

就目前我国养老金现状来看，不少企业在对养老金费用的计提上“偷工减料”，将养老金费用的缴纳拖延至职工退休时一次性缴纳的情况时有发生。另外，对于一些聘请兼职人员的企业，会出现资产虚增的现象，因为在通常情况下企业不需要承担兼职人员的养老金费用，而在相同情况下的正式职工却是需要计入的。除此之外，养老金账面反映的不真实还体现在受托机构在收到企业的养老金后和实际发放养老金时都没有作相应的会计处理，没有让养老金资金的运动在账面上得到相应的反映，这些问题导致养老金会计账户缺乏真实性。

（四）养老金会计信息未得到充分披露

养老金会计信息披露不充分使得会计信息的使用者不能及时、准确地获得需要的信息。目前企业养老金会计信息披露的途径少，不仅使得职工对企业养老金的运作情况难以进行了解和监督，也不便于审计部门对养老金的监督管理。同时，养老金属于“管理费用”等费用科目的二级科目，在资产负债表里没有相应账户对其进行直观的反映。另外，缺乏表外披露的补充信息，例如未披露养老金计划、精算假设等内容。

三、我国养老金会计处理改革的建议

随着我国养老金保险制度改革的推进，基于上述养老金会计存在的问题，对企业养老金会计只有进行全方位的改革，才能适应企业对养老金进行会计核算的要求。

（一）建立健全我国企业养老金会计准则

针对我国到目前为止还没有对养老金会计处理制定具有规范性的会计准则及其带来的会计信息不准确等一系列问题，我国必须通过建立健全的企业养老金准则这一途径进行解决。对于我国职工退休养老金数额全由国家决定这一问题，其根源是收付实现制，那么要解决这个问题也应从企业养老金制度的完善上去解决，将收付实现制逐渐过渡到权责发生制上来。总而言之，我们应当结合我国国情并借鉴、参考国际会计准则和其他养老金制度完善的国家，建立一套完善的切实可行的养老金会计准则，并通过具体的准则来规范养老金会计的相关内容。而具体的养老金会计准则应当就养老保险与补充养老保险自身的特点，分别对它们的相关会计处理加以规范，使各项养老金的会计处理都更加合理，进而使与养老金相关的会计信息在会计报表得到真实准确的反映，为报表使用者提供准确的信息。

（二）逐步推行确定给付养老金计划

我国在养老金计划选择上没有统一的规定，企业根据自身情况进行选择，养老金计划的不统一使得企业对养老金运作的会计账务处理也有所不同，进而导致信息使用者在对不同企业的养老金信息使用时要进行信息转换这个过程，不仅加大了成本也加大了国家的管理难度。我国在企业补充养老金会计处理上应借鉴西方国家的成功经验，在企业养老金会计核算方式上统一采用确定给付计划，并逐步与国际会计准则接轨。而由养老金计划修改引起的对职工以前年度基本养老金的补偿问题应进行补提，以维护职工的正当权益。企业应建立健全会计制度，提高会计人员的综合素质和工作技能，组建更专业的精算师、养老金会计等专业人才队伍，不断提升经济实力，确保确定给付养老金计划方式的顺利运行，这也是提升我国企业竞争力的必然要求。

（三）优化养老金会计信息披露

养老金会计信息是企业的重要信息之一，因为其能反映一个企业的福利待遇，这也间接地反映出它的经济效益，所以无论对企业职工还是企业投资者，养老金会计信息都有着重要的意义。目前的养老金费用被掩埋在“管理费用”中，这不仅不符合国际惯例，同时也增加了信息转换的工作量。所以，对此我们应在资产负债表中设置能直观、清晰反映养老金资金变动的科目，如预付养老金或应付养老金等；在损益表中对本期的养老金计划成本进行记录与确认，并且养老金相关重要事项，如养老金运作的收益或损失等都应进行披露；完善对有关养老金会计信息的披露制度，确保对养老金运作情况、投资收益（损失）等相关信息的充分披露。披露内容包括养老金计划的类型、养老金会计处理方法、工会职工的情况、员工离职率、养老金成本内容、预期工资的增长率和其他精算假设等。除此之外，应该在企业不受损害的基础上，对企业养老金的会计信息进行强制性、频繁性的披露，使会计信息使用者能在市场环境快速变化的情况下，及时准确地把握市场的动态。

（四）加大企业补充养老保险和个人储蓄性养老保险的发展力度

在专制成本和隐形债务危机日益加剧的现状下，结合我国生产水平低且养老金社会统筹比重较大等自身情况，我们必须认识到要提高职工的养老水平就必须大力发展企业补充养老保险和个人储蓄性养老保险。而就目前情况来说，国家的相关政策对职工和企业都难以起到激励作用，进而导致职工对个人账户的缴费和企业对社会统筹的缴费率都缺乏积极性。针对这种情况，国家必须对养老金保险的知识进行更深入的解析和普及，并且大力倡导和鼓励，甚至在政策上给予一定的优惠以起到激励作用，比如可以规定企业每年在已完成向国家上缴一定税款后，可以从税前列支一定工资比例，超过这一比例的部分不允许计入成本，在税后利润中计提，相信类似这样的政策对企业的积极性会起到一定的作用。

客观而言，几乎世界上所有的养老金制度都普遍存在不足，而我国受到老龄化的影响严重，加上正处于制度转变的时期，同国际存在距离是不可避免的。目前就我国的国情及企业相关环境等因素而言，要求所有企业养老金会计处理都按确定给付计划进行业务处理还不太现实。因此，我们还应在结合国情的基础上，对企业养老金会计的会计理论和会计处理方法等方面进行更加深入的剖析和研究，并从养老金计划类型的选择、养老金的运用和筹集、养老金的会计处理等方面进行改进，逐渐向确定给付型过渡。

【参考文献】

[1]赵悦.养老金会计改革：理论思考与对策建议[J].会计之友，2011（25）.

养老业务工作计划范文篇2

[关键词]养老金会计；职工薪酬；雇员福利；养老金负债

[中图分类号]F234[文献标识码]A[文章编号]1008-2670(2009)02-0013-03

在2006年新的企业会计准则颁布前，我国有关职工薪酬的会计处理主要通过《企业会计制度》及相关规定进行规范。2006年2月新的会计准则首次在一个准则中(《企业会计准则第9号－职工薪酬》)系统地规范了企业和职工建立在雇佣关系上的各种支付关系。

我国2006年2月的《企业会计准则第9号一职工薪酬》是根据中国现行的职工薪酬有关政策、现行的养老保险制度、社会保障体系等实际做法，在借鉴了《国际财务报告准则第19号一雇员福利》(简称IFRS19，下同)基础上起草的，所以我国《职工薪酬》会计准则在很大程度上实现了与国际会计准则的趋同。

尽管如此，由于国际财务报告准则是基于成熟的市场经济下的产物，而我国的经济发展水平以及现有的社会环境状况，使得《职工薪酬》会计准则与IFRS19相比，仍存在某些方面的差异。

一、《职工薪酬》会计准则与《雇员福利》国际财务报告准则的比较

(一)名称的差异

1员工名称不同

IFRS19将企业员工定名为雇员，我国企业将员工称为职工而非雇员。

2福利名称相同，但含义不同

IFRS19准则名称为《雇员福利》，而我国会计准则《职工薪酬》中所涉及的职工福利内容却与IFRS19有着明显的差异。

根据IFRS19第7条对雇员福利所下的定义：“雇员福利，指企业为换取雇员提供的服务而给予的各种形式的报酬”。可见IFRS19中的福利定义是宽泛的，包括了各种形式的职工报酬。而我国《职工薪酬》会计准则中的职工福利特指企业职工的福利费，它主要用于职工的医药费，单位医务人员的工资，医务经费，职工因公负伤赴外地就医路费，职工生活困难补助，职工浴室、理发室、幼儿园、托儿所等集体福利部门人员的工资等。显然，我国会计准则中的职工福利不包括职工工资、奖金、津贴、养老保险等，所以职工福利仅属于企业职工报酬的一部分。可见，我国会计准则中的职工福利相比较国际会计准则来讲，“福利”是一个十分狭义的概念。

(二)养老金会计差异

所谓养老金，是企业职工退休以后所获取的收入，也称退休金，它在职工退休后一次或分次支付。企业员工退休领取的养老金是以其在职时提供的服务为依据，所以，养老金的根本性质是递延工资。

当今，人口老龄化趋势已成为全球性问题，世界各国一直在不断努力寻找解决的途径，至今已形成了各具特色的养老保险制度，养老金会计核算也逐渐趋于成熟。但是，由于会计服务于经济，一个国家的经济发展水平决定着会计完善的程度。众所周知，近些年我国经济发展速度很快，养老保险制度的改革从1984年开始，但因我国是一个人口大国，社会保障体系涉及面广，究竟如何进一步深化改革，还有待于实践的检验，具体措施也需要在试点的基础上予以完善。因此我国新颁布的《职工薪酬》会计准则中，对养老金会计应涉及的内容几乎为空白，只打了“球”，即只对企业医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费的缴纳做了硬性的缴纳规定，仅此而已。

而IFRS19的《雇员福利》，养老金会计的内容居准则的中心部分，《雇员福利》准则中用了大量的篇幅阐述养老金会计的确认、计量与报告问题。可以说养老金会计是我国《职工薪酬》会计准则与IFRS19《雇员福利》存在的最大差异。

二、国际财务报告准则下的养老金会计

(一)养老金会计的特征

由于养老金会计的复杂性，养老金的会计处理呈现出与一般会计处理具有明显不同的三个基本特征。

1递延确认

递延确认是指对某些与养老金相关的事项予以递延确认。企业的养老金给付义务和养老金资产经常会发生变动，这些变动并不是在一个会计期间内确认的，它应以系统的方法在不同的会计期间予以分摊。

2净额反映

净额反映是指养老金成本以净额反映。企业的养老金成本包括很多方面，诸如职工的服务成本、利息成本、养老基金资产的预期报酬、未确认养老金净损益的摊销等等，这些成本内容，发生的借贷方向不同，数额各有差异，但最终是以净额反映养老金成本。

3互相抵消

互相抵消是指有关资产负债互相抵消，即企业所确认的养老基金资产与养老金负债在资产负债表上加以抵消，以净额列示。

(二)养老金会计的基本要素

1精算假设

精算假设是指为计算养老金成本，对影响养老金成本的未来事项发生情况进行的估计。养老金会计处理中最复杂的工作是精算。通常，这项工作由精算师来完成。精算师根据合理的精算假设，如职工死亡率、未来工资水平、提前退休比率、养老基金资产的报酬率、养老金给付义务的折现率等，计算出企业的养老金成本和各种给付义务，最后提出精算报告，企业根据精算报告，最终进行会计处理。

2企业的养老金债务

企业的养老金债务是职工在职期间提供服务，企业按照养老金计划的规定，应于职工退休时支付的一种酬劳债务。企业的养老金债务包括三种：(1)预计养老金债务；(2)累计养老金债务；(3)既得养老金债务。

3养老基金资产

养老基金资产是指由企业按养老金计划的规定缴存给信托机构，并由信托机构进行营运管理，用以支付未来养老金义务的全部资产。养老基金资产包括两个部分：一是应用养老基金进行的投资，如股票、债券和其他有价证券；二是在养老基金营运中自用的资产部分，如房屋、办公设备等。

4企业养老金成本

养老金成本包括五个组成部分：服务成本、利息费用、养老基金资产的预计报酬、前期服务成本的摊销额和养老金损益的摊销额。企业应当按照权责发生制的要求，将养老金成本于职工提供服务的当期而不是退休后确认。

(三)养老金的会计处理

按照国际财务报告准则《雇员福利》的规定，养老金(即退休福利)的会计处理有两种方法：设定提存计划和设定收益计划。

1设定提存计划

在设定提存计划下，企业向信托机构缴存金额是确定的，但不承担缴存金额之外的任何义务，尤其

不对未来的金额做出保证。而职工将来收到的养老金金额则是不确定的，职工最终的养老金福利仅仅取决于向职工账户的缴存金额和缴存金额的投资收益。因此，在设定缴存计划下，与养老基金资产有关的风险(如通货膨胀、生活费的上升、死亡年龄的推迟等风险)一律由职工承担。

设定提存计划的会计处理比较简单，其基本会计处理如下：

借：养老金费用(设定缴存的养老金)

贷：银行存款(实际缴纳数)

负债(尚未缴纳数)

2设定收益计划

与设定提存计划不同，设定收益计划下，企业仍需要向信托机构支付一定金额的养老金，通过设定收益计划向员工承诺终生向其支付退休金。在设定收益计划下，与基金资产有关的风险由企业承担，而员工可以无风险地获得一定的养老金。

设定收益计划的会计处理比较复杂，主要涉及以下几方面：(1)如何计量由退休金产生的义务，即养老金债务的计量；(2)企业养老基金资产如何计量；(3)如何确定每年的养老金费用成本；(4)养老金损益的摊销(即损益平衡机制)；(5)需要在财务报表中披露的项目。

在设定收益计划会计处理中，养老金债务的计量是一个特别重要的核算环节。企业养老金债务与精算现值有关，养老金债务进行计量时，应首先计算企业享有退休金的员工估计未来需要支付的总金额，然后根据其距退休的年限进行折现，最后将其分摊到该员工工作的各会计期间。例如：甲公司根据养老金收益计划，即职工每工作一年，便可以在其退休后按年领取职工退休前5年平均年薪的2％；假设某职工已经在甲公司工作了10年，预计他还会为公司工作20年后才退休；预计该职工前5年的年平均工资为200000元，假设该职工退休20年后死亡。试计算该职工工作的第10年年末甲公司对该职工的预计养老金债务(假设该职工在职和退休期间的折现率分别为10％和8％)。

分析如下：在第10年末，该职工应在将来享有的年养老金为：

(200000×2％)×10=40000(元)

该职工在退休时应享有的养老金的现值为：

40000×(P／A,20,8％)=40000×9.818147=392725.88(元)

该职工享有的养老金在该职工工作第10年末的现值为：

392725.88×(P／F，20,10％)=392725.88×0.148644=58376.35(元)

对于养老基金资产(WRS19中称之为计划资产)，如前所述，它是企业按照计划的约定，拨存于养老基金托管机构管理和投资运营，用来支付养老金的全部资产。该基金资产必须在法律上独立，即使企业破产时，也不能将其资产支付给该企业的债权人；养老基金资产应以公允价值计量。

养老业务工作计划范文篇3

目前，我国缺乏庞大的高素质会计师和精算师队伍，中小企业年金市场的发展也很缓慢，这些都是阻碍企业养老金会计发展的因素。尽管如此，在这些障碍得到克服以后，我国未来的企业养老金会计核算应该有一个新的框架：基本养老保险部分采用既定受益计划下的核算方法，并采取非资本化观点处理养老金资产和负债；补充养老保险部分采用既定缴费计划下的核算方法，重点在于披露部分。

关键词：基本养老保险、补充养老保险、养老金计划、养老金会计

abstract

sincetheproblemaboutagingpopulationsbecomesmoreandmoreserious,chinahasbuiltthemodeofinstitutionaboutpensionofthreelevelsafteraseriesofreformandinnovation.however,theenterprisepensionaccountinginourcountrystillhasamanyofdrawbackintheareaofbothacademicexplorationandapplication.forinstance,itiswrongtoapplythesameapproachtotreatbothbasicpensionandsupplementaryindustrialpension;basicpensionshouldnotberegardedasdcplan;andthereisnoenoughrequirementaboutdisclosureofsupplementaryindustrialpension.so,itisimportanttolearnsomeexcellentexperiencesofothercountriesandtogivesomeadvisementinhowtoimprovetheaccountingtreatmentofenterprisepensionplansinourcountry.

now,chinaisshortofaccountantandactuaryhighlyeducated,theenterpriseannuitymarketofsmallandmiddleenterprisesdevelopsslowly.theyarealltheobstructioninthedevelopmentofenterprisepensionaccounting.nevertheless,iftheseproblemswerebesettled,wewillhaveanewmethodinpensionaccounting:inthebasicpensionpart,itwilldesignthepensionaccountingmodelwithchinesecharacteristics,regardingthebasicpensionasdbplan;inthesupplementarypensionpart,itwillconsiderthesupplementarypensionasdcplanandemphasizethedisclosure.

keywords:basicpension,supplementarypension,pensionplan,pensionaccounting

目录

一、序言1

二、文献综述1

三、研究背景2

（一）养老保险发展简史2

（二）我国养老保险制度模式的变革2

四、国外养老金会计处理方法分析3

（一）美国的养老金会计3

（二）国际会计准则中的养老金会计4

五、我国养老金会计处理方法分析5

（一）企业会计准则中的相关规定5

（二）我国企业养老金会计核算中存在的问题5

六、对我国企业养老金会计的发展建议6

（一）阻碍企业养老金会计发展的因素分析6

（二）我国未来企业养老金会计的框架设计7

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一、序言

随着“银色潮流”席卷全球，人口老龄化问题成为21世纪世界各国面临的严峻挑战。养老保险在社会保障体系中的地位逐步上升，能否实现“老有所养”成为判断一国经济发展水平的重要标志。对于我国而言，薄弱的经济基础和庞大的人口基数使得人口老龄化问题尤为突出，有关专家预言，我国将在本世纪中叶步入一个老龄化的社会阶段。因此，自上世纪80年代开始，我国就针对养老保障体制进行了一系列的改革，形成了目前多层次的养老保险制度模式。

在多层次的养老保险制度模式中，第一层次的社会基本养老保险为广大退休职工提供基本的生活保障，它的覆盖面最广，也是我国养老保险的基础。在相当长的一段时期之内，基本养老保险的基础性地位不会改变。我国的基本养老保险采取统帐结合的方式，从2006年1月1日起，个人账户全部由个人缴费形成，企业只负责缴纳社会统筹部分，需要对这一部分的养老金费用作出相应的会计处理。

建立企业补充养老保险的目的在于提高企业职工退休后生活质量和福利水平，所以这一层次的养老保险是解决我国城镇人口老龄化问题的突破口。尽管目前企业补充养老保险的覆盖率和年金替代率都很低，但不可否认它仍然是未来我国养老保险体系中的一个重要支柱。从企业自身的角度来看，为了激励员工、吸引人才，为员工提供退休后的养老金承诺也是十分必要的。随着市场竞争的加剧和金融市场的逐步发展，可以预见，企业补充养老保险费用在企业支出中所占的份额将会逐渐增加。这一点应当在企业对外提供的会计信息中有所体现。

在2006年财政部颁布的《企业会计准则第9号——职工薪酬》中，将基本养老保险费用和企业补充养老保险费用合并为养老保险费，对其确认、计量以及披露作出了相关规定，形成了我国目前的企业养老金会计。然而，准则中也体现出很多企业养老金会计核算中的缺陷，企业养老金会计没有充分体现养老金的经济实质，也没有提供足够多的会计信息。另一方面，发达国家（尤其是年金市场发展完善的美国）在企业养老金会计方面有丰富的经验，值得借鉴。因此，有必要在参考国外养老金会计核算方法的基础之上，对我国目前的企业养老金会计提出改进建议，这正是本文的写作目的之所在。

二、文献综述

随着养老金越来越受到来自各方面的关注，我国的企业养老金会计也逐渐由非规范化走向规范化。目前，在企业养老金会计理论方面，已经就养老金的性质和企业养老金的会计核算原则达成了共识；在操作准则方面，《企业会计准则第9号——职工薪酬》（2006年）中亦涉及到对企业养老保险费用的会计处理方法。

（1）养老金的性质：从社会福利观到劳动报酬观的转变

季晓东（2001）、候新霞（2004）等均指出：社会福利观认为，职工退休后不再从事劳动却仍然可以领取养老金，是政府在宏观经济领域发挥功能的结果，是对国民收入所进行的再分配。因此，养老金在实质上隶属于社会福利的范畴。与此相对应养老金成本的会计处理采用的是“现收现付制”，企业在职工的在职期间并不确认养老金成本，只在实际支付时列入营业外支出或管理费用。劳动报酬观认为，职工之所以可以在退休之后领取养老金是因为他们曾经为企业提供了劳务服务，养老金与工资一样，是劳动力价值的组成部分，不同之处仅在于养老金是以“递延工资”的形式表现出来的。因此，在会计核算中，不论养老金实际支付与否，都应当在将来有权取得养老金的职工提供服务的期间将养老金成本系统地、合理地分配于各会计期间和各成本项目。从企业补充养老保险的功能来看，其性质应该采纳劳动报酬观的观点。

（2）养老金会计核算原则：权责发生制原则和配比原则

由于将养老金的性质定位于劳动报酬观之上，潘秀芹（2005）、金旭光（2003）等认为养老金是劳动力价值的组成部分，是劳动报酬的递延支付。因此在职工提供服务期间，企业在支付工资的同时，还要及时确认和计量这部分延期支付的附加价值，并计人当期成本；企业在获得了职工提供当期服务的权利时，也就负有了确认养老金负债的义务。企业的养老金费用必须在相关的权利义务发生当期进行确认和计量，作为企业生产经营活动的必要费用。这种分期计入与权责发生制原则相一致的，是权责发生制原则内在要求的体现。另外，养老金的会计核算还应该符合配比原则。养老金成本的发生是以职工提供劳动为依据，是其劳动报酬的一部分，而职工在付出劳动的同时也为企业创造了价值，带来了相应的经济效益。因此，针对企业提取的养老金所作的会计核算要满足配比原则的要求。

在不同的养老金计划之下会计核算方法有所区别。通过潘秀芹（2005）、候新霞（2004）等学者的对比分析可以看出，既定缴费制的会计核算较为简单，由于不对未来的养老金支付水平做出承诺，企业在每一会计期间仅就其应当缴纳的养老基金确认为相应成本费用，当实际缴纳金额与按公式计算出的金额不符时才确认负债（应付养老金）或资产（预付养老金）。既定受益制的会计核算则涉及到养老金成本的分项计算、养老金负债和养老基金资产的核算等十分复杂的问题。大多数学者认为，我国目前的实际情况使得企业养老金会计只能采用既定缴费制下的会计核算方法。季晓东（2001）仔细剖析了我国的实际情况，指出在中国的基本养老保险应该采取既定缴费型养老金计划来进行会计核算。当然，随着各方面条件的成熟，企业养老金会计，尤其是大企业的养老金会计可以逐步过渡到按既定受益制计划来进行基本养老保险部分的会计核算。例如，彭洋(2004)提出:中国应该建立混合型养老金计划的模式，相应地，以既定受益计划的方式核算企业缴纳的基本养老金，以既定缴费计划的方法核算企业缴纳的补充养老金。王建刚、王琴(2006)也对我国的企业养老金会计作出了新的框架设计：养老基金资产采用公允价值计价，养老金负债采用预计养老金负债的计量属性，养老金净成本由当期服务成本、利息费用、养老金计划资产投资收益、前期服务成本和精算利得与损失，以净值列示于损益表。目前，大多数学者将研究方向定位于：在借鉴国外养老金会计核算中的成熟经验的基础之上对我国企业养老金会计核算方法的改进提出可行的建议。

三、研究背景

（一）养老保险发展简史

社会的养老方式在很大程度上取决于生产力发展的水平。在传统的农业社会中，自给自足的自然经济占统治地位，家庭既是生产单位也是消费单位，因此这一时期的养老方式是家庭养老。随着生产力的提高、剩余产品的丰富、社会分工的细化以及劳动力流动性的增加，这种传统的养老模式已经不能适应社会发展的需要。劳动者在年老时丧失劳动能力和收入来源之后，除家庭之外，越来越依赖于社会。这时，就需要由政府出面，运用国家的强制权力来保障劳动者退休后的基本生活，实行“社会养老”。二战以后，各国养老保险保障水平逐渐提高，表现为保障范围的扩大和享受保障条件的放松。在提高社会福利水平的同时也产生了一系列的社会经济问题，如政府财政负担过重、产品成本增加、竞争力减弱、助长部分人的懒惰情绪等等。以政府或国家财政为单一出资人的完全“社会养老”模式出现了危机，养老模式开始向个人养老模式回归，出现了“养老保险私有化”的趋势。目前，根据不同的国情，各国形成了各具特色的养老保险制度模式。

（二）我国养老保险制度模式的变革

从养老保险的承担者这一角度来看，我国的养老保险制度主要经历了三个阶段的变化：新中国成立-1969年，由社会统筹养老保险，职工退休养老是纯粹的社会事务；70年代至80年代中期，企业完全承担了养老保险的义务，职工退休养老由社会事务演变为职工所在单位的内部事务；80年代中期以后，我国的养老保险制度经历了一系列的改革和创新，形成了目前多层次的社会养老保障体系。第一层为政府通过征税或缴费方式筹集举办的基本养老保险；第二层为企业补充养老保险，国家通过立法鼓励或强制执行；第三层为个人储蓄养老保险，个人自愿参加，政府给予政策优惠。

基本养老保险是我国养老保险体制的支柱，职工退休后所领取的养老金中大部分来自于基本养老保险。我国的社会基本养老保险管理采取统帐结合的方式，即社会统筹与个人账户相结合。

实行企业补充养老保险是我国养老保险制度的改革方向之所在。改革开放以来，我国对养老保险制度进行了不断深入的改革，取得了一定的成效。但是，随着改革深化和经济社会发展，养老保险制度的缺陷暴露出来，进一步完善养老保险制度面临着诸多问题和严峻挑战。而企业补充养老保险（企业年金）的特点契合了我国养老保险制度完善的要求，因此，在养老保险制度中引入企业补充养老保险是十分必要的。另外，我国经济的快速稳定发展和金融市场的建立完善也为企业补充养老保险的建立和发展提供了良好的条件。

企业补充养老保险的提出和确认经历了如下过程：1991年，在《国务院关于企业职工养老保险制度改革的决定》（国发〔1991〕33号）中，首次提出了“国家提倡、鼓励企业实行补充养老保险”；1994年颁发的《劳动法》将企业补充养老保险以法律形式确定下来，规定：“国家鼓励用人单位根据本单位实际情况为劳动者建立补充养老保险”；2000年，在国务院《关于完善城镇社会保障体系试点方案》（国发〔2000〕42号）中，将企业补充养老保险正式更名为企业年金。

企业补充养老保险是目前我国养老保险制度中极为重要的一个环节，它在经济的宏微观方面都发挥着重要的作用。宏观方面，企业补充养老保险完善了多支柱养老保障体系，推动了劳动力市场和金融市场的发展，促进了我国的长期投资。微观方面，企业补充养老保险可以提高劳动生产率和增强企业凝聚力，还有利于企业在市场上的竞争。

四、国外养老金会计处理方法分析

（一）美国的养老金会计

在美国目前的财务会计准则体系中，涉及养老金会计的准则包括：fas第87号——雇主对养老金的会计处理；fas第88号——雇主对既定受益养老金计划的结算、削减和终止福利的会计处理；fas第132号——雇主对养老金和其他退休后福利的会计处理的确认、计量日和披露要求的修正；fas第158号——雇主对既定受益养老金和其他退休后福利的会计处理。

在fas第87号中，分别两种不同的养老金计划对养老金会计处理方法做出了规定。

既定缴费计划（definedcontributionplan）之下，企业依照一个公式在每段时期支付给养老基金托管人一定数额的资金，养老金的支付水平取决于企业累积缴纳的养老基金及其投资运营所获取的收益。换而言之，既定缴费计划的特点在于企业并不承诺未来养老金支付的具体金额，雇员承担了至其领取到养老金为止的所有风险。

既定受益计划（definedbenefitplan）之下，企业承诺在雇员退休后一次或分次向其支付一定金额的养老金。因此，雇员退休后可获得的福利是确定的，企业除了保证其对养老基金的缴纳可以实现养老金支付承诺以外，还要承担物价变动和投资收益不确定等等风险。

1、既定缴费计划下的养老金会计

既定缴费计划根据某种方法计算出在每一会计期间企业应该向养老基金缴纳的金额，企业的义务仅在于按此计划提存养老基金。因此，会计处理方法十分简单明了。企业各期应确认的养老金成本通常就等于当期应提存的养老基金，会计处理只需借记养老金成本，贷记现金或银行存款。如果企业在某一会计期间应提存的数额与实际提存金额不一致，则确认为一项负债或资产。

2、既定受益计划下的养老金会计

既定受益计划的特征之一在于养老金成本的发生与养老基金的提存是两个相对独立的过程。根据劳动报酬观的观点，养老金是企业对雇员承诺的“递延工资”，它的发生是以雇员在职期间对企业提供服务为前提的。再根据权责发生制原则和配比原则，可知养老金成本的主要内容应该是雇员在某一会计期间提供劳务所能得到的递延工资。另一方面，由于企业承担了养老金支付的风险，养老基金提存的目的是保证企业将来有能力支付已经对雇员作出的养老金承诺，所以每一会计期间具体提存的金额并不受硬性的约束，也不能作为该期的养老金成本。

递延工资转换成养老金成本除了要考虑货币的时间价值以外，还涉及养老基金投资运营损益、精算假设改变、养老金计划的调整等诸多因素，会计核算过程中需要专业精算师的协助。这些原因同样也导致了养老金成本构成内容的复杂。根据fas第87号，既定受益计划下的养老金成本包括服务成本、利息成本、过渡性成本、前期服务成本、养老金损益和养老基金资产预计报酬六项。其中，过渡性成本、前期服务成本、养老金损益三项是指它们在当期的摊销额，这样处理的目的在于抹平各会计期间养老金成本波动的幅度。

企业承担的对递延工资未来支付义务的精算现值累积形成了企业的养老金给付义务，也就是企业的养老金负债。与此同时，企业按计划提拨给基金组织并由其管理运营的资产形成了养老金资产。由于对企业和基金组织间的关系存在着不同的看法，在处理养老金资产和负债时，有非资本化和资本化两种不同的观点。非资本化观点认为基金组织是一个独立于企业存在的经济实体，养老金资产和负债都不需要在企业会计报表中反映，当企业向基金组织提存的金额与当期确认的养老金成本不一致时，才会形成资产负债表中的一项资产或负债；资本化观点强调养老金的经济实质而非法律形式，由于企业最终负有偿付养老金的义务，因此在会计处理中，企业应该将养老金资产与负债在会计报表中加以反映。在fas第87号公告以前，关于养老金计划的会计遵循非资本化方法，而在fas第87号中的规定倾向于资本化方法。

基于以上原则，需要核算养老金资产和负债。养老金负债涉及到两个概念，预计给付义务（pbo）是以未来的工资水平为基础估算出的养老金给付义务；累计给付义务（abo)则是以目前工资水平为基础估算出的养老金给付义务。根据fas第87号，企业应将养老金资产和负债相互抵销后在报表中列示净额。在某一特定计量日期，预计给付义务大于养老基金资产公允价值的部分为基金缴纳不足的预计给付义务，是企业的养老金净负债；养老基金公允价值大于预计给付义务的部分为超额缴纳的预计给付义务，是企业的养老金净资产。养老金净负债或净资产在财务报表附注中予以揭示。同时，在某一特定计量日期将企业的累计给付义务与养老基金资产公允价值的差额作为应确认养老金负债的下限，并将该差额与企业已确认的应付养老金或预付养老金进行比较，补记不足的养老金负债。

2006年9月29日，美国财务会计准则委员会（fasb）了最新的养老金和退休福利准则，即fas第158号《雇主对既定受益养老金和其他退休后福利的会计处理》。

相比于fas第87号，fas第158号对养老金会计处理的改变之处在于：（1）合计所有充足资金保障计划的数额并在财务状况表中将这些数额确认为资产，同时合计所有无资金保障计划的数额并在财务状况表中将这些数据确认为负债。也就是将原有的在报表附注中揭示养老金净资产或净负债改为在资产负债表中直接确认为资产和负债（资产和负债同时出现是由于企业参与了多个养老金计划）。（2）养老金成本的内容有所调整。前期服务成本、养老金损益和过渡性成本的摊销额不再确认为期间养老金净成本（netperiodicpensioncost）的一部分，而是确认为其他综合收益(othercomprehensiveincome).（3）除少数情况例外，计量日必须是企业会计年度的最末一天。

（二）国际会计准则中的养老金会计

国际会计准则第19号（ias19）——退休金费用阐明了退休金费用的确认时间以及应予以确认的金额，还阐明了在企业的会计报表中应揭示的有关信息。

ias19中，既定缴费计划下的养老金会计处理方法与fas87中的规定基本相同。除按计划定期提存养老基金以外，企业还有可能同意提供附加的供款金额。若这一部分附加供款金额是参考雇员以前年度提供的服务加以确定，并以此作为对现有雇员在现在和未来提供服务的回报，则该附加供款金额应该在这些雇员剩余的服务年限之内，有规则地分配并确认为费用；若这一部分附加供款金额的受益人是已退休的雇员，则直接在承诺支付该供款金额的当期确认为费用。

既定受益计划下，当期的退休金费用包括：1）当期服务费用；2）前期服务费用、经验性调整和保险统计假设变化而确认的金额。这一部分内容要区别在职雇员和已退休雇员来对待，对在职雇员的部分在其平均剩余服务年限中摊销确认，对已退休雇员的部分在当期一次性确认；3）任何计划的终止、缩减或估算所产生的结果，增加的退休金费用在当期确认为费用，产生的利得在当期确认为收益。

对养老金的保险统计估算方法，ias19规定，除基准处理方法之外还有允许的备选处理方法。基准处理方法按正常程序进行精算，每个雇员的年度当期服务费用随着退休时间的临近而增加；备选处理方法将养老金费用按绝对数或工资的百分比，在参加养老金计划的雇员的整个服务期限内平均分摊，因此，年度当期服务费用趋于稳定。按照备选处理方法进行保险统计估算会使既定受益计划的养老金在表面上具有既定缴费计划的部分特征。

养老金计划可能同时具有既定缴费计划和既定受益计划这两者的特征。ias19强调，养老金计划类型的划分，取决于其主要条款和条件所决定的经济实质，即企业是否有义务根据文件的规定或企业的惯例支付其承诺的养老金。

五、我国养老金会计处理方法分析

（一）企业会计准则中的相关规定

2006年，财政部制定并颁布了新的企业会计准则，规定自2007年1月1日起在上市公司范围内施行、鼓励其他企业执行《企业会计准则第1号——存货》等38项具体准则。新准则的应用是我国企业会计准则向国际标准趋同的表现，相对于旧准则来说，增加了许多以前尚未涉及的规范范畴，对原有具体准则的改变体现了不同的会计理念。由于新的企业会计准则在理论和实际操作上具有跳跃性的改变，完全替代旧准则需要一个比较长的适应期。

《企业会计准则第9号——职工薪酬》对企业养老金会计作出了相关规定。在此准则的总则中，将职工薪酬定义为企业为获得职工提供的服务而给予各种形式的报酬以及其他相关支出，其中包括医疗保险费、养老保险费、失业保险费等社会保险费，养老保险费是指企业缴纳的基本养老保险和补充养老保险。

根据我国目前的实际情况，《企业会计准则第9号——职工薪酬》将我国企业的养老金计划（包括基本养老保险计划和企业补充养老保险计划）视为既定缴费计划。因此，养老金费用的确认和计量方法如下：在职工为企业提供服务的会计期间，按工资总额的一定比例计算，根据职工提供服务的受益对象，分别不同的情况进行处理。应由生产产品、提供劳务负担的养老保险费，计入存货成本或劳务成本；应由在建工程、无形资产负担的养老保险费，计入建造固定资产或无形资产成本；除此之外的其他部分，计入当期损益。

在信息披露方面，准则中规定企业应当在附注中披露与职工薪酬有关的相关信息，其中包括应当为职工缴纳的养老保险费及其期末应付未付金额。

（二）我国企业养老金会计核算中存在的问题

随着我国社保制度的改革和社保模式的转变，我国企业对养老金的会计核算也有了质的改变。对养老金性质的定位由社会福利观转变为劳动报酬观，在此基础之上，养老金会计核算原则由现收现付制转变为权责发生制。养老金并不是在支付的当期计入营业外支出，而是在向有关机构缴存的当期计入相关成本费用。这种改变使企业对外提供的会计信息更具相关性，从而提高了会计信息的质量。虽然如此，目前我国的企业养老金会计核算中仍然存在着种种缺陷，有待进一步的改进和完善。

1、不应将基本养老保险费用与补充养老保险费用合并进行会计处理

我国企业养老金会计核算中的缺陷集中体现在相关会计准则中。尽管新准则已经将包括基本养老保险和企业补充养老保险两项内容的养老保险费用纳入了企业会计核算对象之内，规范了我国企业的养老金会计处理，但是，养老金仅仅是作为职工薪酬的一部分从而由《企业会计准则第9号——职工薪酬》来规范其会计核算方法。在该准则中，对养老保险费用的确认计量以及披露的规定都是一笔带过，不够详尽。其中一个最大的缺陷在于准则中完全没有体现出社会基本养老保险和企业补充养老保险的区别，而是将二者合二为一，在会计核算方面等同对待。养老金会计核算采取何种方法首先取决于养老金计划所属的类型。在我国目前多层次的社会养老保障体系中，每一层次养老保险的具体目的不同。因此，虽然基本养老保险和企业补充养老保险在形式上都采取了按比例缴费的方法，但它们从本质上来讲属于不同类型的养老金计划，在会计核算时应该区别对待。

2、基本养老保险费用不应该采取既定缴费计划的会计核算方法

由于基本养老保险的主要功能是为职工退休后的基本生活提供保障，那么企业参与这一层次的养老保险就相当于对职工承诺在其退休后支付一定金额的养老金。另一方面，我国企业缴纳基本养老保险费用是按照工资总额的一定比例来计算的。ias19中指出，养老金计划可能同时具有既定缴费和既定受益两种类型计划的某些特征，但究竟属于何种类型要由经济实质来界定。其中，企业是否对未来支付水平做出承诺是进行判断的最为关键的因素。从这个意义上来说，基本养老保险计划应当属于既定受益的养老金计划。当然，现阶段广泛地要求我国企业以既定受益计划的会计核算方法来处理基本养老保险费用是不现实的，因为存在企业养老金构成模糊、会计人员素质有限等障碍。但是，在一些大型的，条件成熟的企业可以采用既定受益制养老金会计。

3、补充养老保险费用的披露要求未作规定

从国际发展趋势和我国的实际情况出发，企业补充养老保险（企业年金）部分的会计核算应该采取既定缴费制下的方法，将每个会计期间应该向基金组织提存的金额确认为相关成本费用。《企业会计准则第9号——职工薪酬》中对养老保险费的确认和计量即采取了这种方法，但对它的披露要求则没有作出相应规定。由于企业对补充养老金的计提具有相对较大的自主性，为提高会计信息的透明度，对补充养老保险费用的会计处理应该要求更详尽的披露内容。ias19要求，既定缴费计划下的披露内容应包括：1）对各项计划的一般性说明，包括受益的雇员群体；2）在当期确认为费用的金额；3）与退休金有关，并且影响当期与前期可比性的其他任何重大事项。

六、对我国企业养老金会计的发展建议

（一）阻碍企业养老金会计发展的因素分析

我国的企业养老金会计已经有所发展，但从前面的论述中可以看出，目前企业养老金会计核算中仍然存在诸多问题，与养老金会计的国际标准之间尚有一定差距，有待进一步的发展和完善。然而，在其继续向前发展的道路上也存在很多障碍，形成了较大的阻力。而这种阻力主要来自两方面，一方面是与企业养老金会计核算相关的从业人员的素质，另一方面是中小企业年金发展速度缓慢。

1、缺乏高素质会计师和精算师是主要的阻碍因素

基本养老保险计划从经济实质上来说属于既定受益型养老金计划，随着企业年金市场规模的扩大和完善，企业补充养老保险计划也会逐渐向既定受益型转变。因此，我国未来的企业养老金会计核算将会立足于既定受益计划。而既定受益计划下的养老金会计十分复杂，这一点在美国财务会计准则中有充分的体现。养老金成本构成内容多、不易核算，养老金负债和养老基金资产公允价值计量困难，这些都对企业会计人员的素质提出了很高的要求。另外，既定受益计划使企业承担了至养老金给付为止的风险，增加了会计核算过程中的不确定性，会计人员需要专业精算师的协助才能完成工作。我国目前尚没有一支足够庞大的高素质会计师和精算师队伍，阻碍了企业养老金会计的进一步发展。

2、中小企业年金市场发展缓慢也是阻碍因素之一

不论从微观还是宏观的角度来说，企业补充养老保险（企业年金）都具有十分积极的作用，要缓解人口老龄化问题更是要大力发展企业年金。随着企业年金制度的不断完善、扶持政策的陆续到位和监管部门的大力推动，我国企业年金的发展速度不断加快，年金市场潜力巨大。尽管如此，年金市场仍然存在地区发展不平衡、行业发展不平衡的问题，国有大型企业在年金市场中充当着“顶梁柱”角色，中小企业的企业年金发展缓慢，截止到2006年2月，中小企业年金基金总额占企业年金基金整体还不到1%。中小企业年金规模的限制不利于规范补充养老保险部分的企业养老金会计，即使准则中对养老金会计有更为细化的规定，也很难在所有企业中得到正确应用。

导致中小企业的企业年金发展缓慢的因素很多。从其自身特点来说，中小企业的劳资问题比较突出，职工权益的保护不够；企业管理手段和管理体制存在较大问题，尤其在人力资源管理方面，没有充分树立人才竞争观念，人力资源管理技术和手段也比较落后；最重要的一个原因在于中小企业的劳动力流动性很强，劳动关系不稳定。这些特点都是中小企业发展企业年金的障碍。另一方面，对于企业年金基金管理机构而言，中小企业没有很强的吸引力，也就很难获得比较优惠的管理费率，这也在一定程度上削弱了中小企业建立企业年金计划的积极性。

根据以上分析，笔者认为，要使我国的企业养老金会计有进一步的发展，必须首先清除欧阻碍其发展的因素。中小企业年金市场的发展要依赖于我国金融市场的完善，金融中介机构能够为中小企业提供合适的企业年金计划，而要使中小企业年金市场能够吸引基金管理机构的注意力则需要政府监管机构采取相应的政策措施。同时，还需要依托国家现有的教育资源，加强相关专业人员的职业技能培训、丰富其知识储备，有足够的激励机制导致形成高素质的会计师和精算师队伍。

（二）我国未来企业养老金会计的框架设计

金融市场的发展和各方面条件的成熟会推动我国的企业养老金会计继续向前发展。由于我国的养老保险体系具有自己的特色，尽管企业养老金会计会不断向国际标准趋同，但始终只能立足于我国多层次的养老保障体系之上，企业对养老金的会计核算要符合我国的实际情况。结合前面所作分析，对我国未来企业养老金会计核算的框架有如下建议。

1、基本养老保险部分的养老金会计核算

根据国家有关法规规定，自2006年1月1日起，基本养老保险中的个人账户全部由个人缴费形成，企业只负责缴纳社会统筹部分。这实质上简化了基本养老保险部分的养老金会计核算，因为社会统筹部分的养老保险从经济实质上来说属于既定受益型的养老金计划，而个人账户是完全积累制的，属于既定缴费计划，当企业和职工共同缴纳基本养老保险的个人账户时，企业缴纳的部分只能按照既定缴费计划进行会计核算。因为取消了个人账户中的企业缴费，基本养老保险部分的养老金将采取既定受益计划型的养老金计划。既定受益计划下的养老金成本构成比较复杂，包括服务成本、利息费用、前期服务成本等等，它的核算需要一系列的精算假设。基于相同的精算假设，可以计算出企业承担的养老金给付义务，也就是企业的养老金负债。由于我国的基本养老金由社保机构统一管理，因此养老金资产计量的数据可由社保机构提供。

社会统筹部分的养老金由企业缴纳给社保机构统一管理，从而该部分的既定受益养老金计划有别于国际标准中的定义，未来定额给付养老金的风险并不是由企业单独承担，而是由企业和社保机构共同承担。因此，在处理这部分养老金资产和负债时，采取非资本化的观点。企业将社会保障机构视为一个外在的独立经济实体，社保机构的资产和企业的养老金负债并不在企业会计报表中反映。企业的义务在于向社保机构提存与当期养老金成本相等数额的资金，只有当提存资金与养老金成本不一致时，才在资产负债表中反映为一项资产或负债。并在报表附注中揭示企业养老金给付义务和养老金资产价值的信息。

企业还应该在会计报表附注中对既定受益养老金计划的有关信息做出必要的披露。详细说明企业的养老金计划，说明养老金成本的具体构成项目及其金额，养老基金提存的状况以及主要的精算假设等等。

2、补充养老保险部分的养老金会计核算

我国的企业年金制度为既定缴费计划，实行参保人员个人账户为基本形式的基金积累制，通过市场化运作实现保值增值。因此，补充养老保险部分的养老金会计核算相对较为简单，企业按工资总额的一定比例提取企业年金，并确认为养老金费用计入当期损益。

新准则中关于养老保险费用确认和计量的规定已经体现了上述养老金会计核算方法，但没有对企业年金的信息披露作出相应要求。实行企业年金制度的企业，在编制财务会计报告时，还需要在财务会计报告附注中披露：

(1)企业年金计划的具体内容，包括该计划涉及的职工和期间、资金筹集的方式等；

(2)当期企业年金费用数，企业年金计划的基金投资收益和基金资产的公允价值；

(3)为企业高级管理人员提取的企业年金费用总额。

我国目前的企业养老金会计核算与这种新框架下的核算方式还有一定距离，除了需要克服前面提到的障碍因素以外，还要注意这种养老金计划的转变不能是一蹴而就的，而应该分阶段进行。首先只是在极少数有条件的企业中试行；再根据专业人员素质提高和企业年金发展的状况，逐步扩大采用新的养老金计划及其会计核算方法的企业范围；最后达到条件成熟，大多数企业都能够将基本养老保险费用和补充养老保险费用分别核算，且采取不同类型养老金计划下的核算方法，从而完善我国的企业养老金会计。

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